ABC-метод учета затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции

В настоящее время вoзросла актуальность распределения непроизводственных расходов, иначе гoворя затрат на обслуживание производства и управление им. Это связанo с несколькими событиями: во-первых, с расширяющимся ассoртиментом продукции организаций; во-вторых, с ростом фондоемкости производства, развитием автоматизированных производств, ведущим к увеличению доли общепроизводственных и общехозяйственных затрат в себестоимости продукции; в-третьих, с увеличением в общей сумме расходов затрат на маркетинговые исследования, на НИОКР, на рекламные мероприятия; в-четвертых, со снижением удельного веса заработной платы основных производственных рабочих в совокупных затратах.

В условиях рыночных отношений особенно возрастает роль калькулирования, когда каждому подразделению организации необходимо соразмерять свои затраты с доходами, а экономия производственных затрат становится основным источником увеличения доходов организации и повышения ее конкурентоспособности [6].

Калькулирование – это исчисление себестоимости единицы продукции и учет затрат на производство.

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции определяют совокупность документирования и отражения производственных затрат, которые обеспечивают определение фактической себестоимости продукции и отнесение издержек на единицу продукции.

Существуют различные методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. Их применение определяется особенностями производственного процесса, характером производимой продукции (работ, услуг), ее составом [5].

В зарубежной практике наиболее широко известными методами учета затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции являются следующие методы:

• 1.    «Стандарт-кост»

• 2.    «Директ-костинг»

Название «Стандарт-кост» в широком смысле подразумевает себестоимость которая установлена заранее. Смысл данной системы заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что уже произошло. То есть учитывается не сущее, а должное и обособленно отражаются возникшие отклонения.

Основная задача, которую ставит перед собой данная система это учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, добавочного времени, труда, затрат и всех других расходов, которые связанны с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80 % означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.

Если заказ представлен единичным изделием, то его себестоимость рассчитывается путем суммирования всех затрат. Если заказом предусмотрено производство нескольких изделий или их партий, то путем суммирования затрат получают себестоимость изготовления всей партии.

Система «Стандарт-кост» для отечественного учета является новым методом нормативного учета затрат.

Важнейшей характеристикой директ-костинга является подразделение затрат на постоянные и переменные, что зависит от изменения объема про- изводства. Основной чертой данного метода является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат, а постоянные расходы собирают на отдельном счете и с определенной периодичностью списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов, например, «Прибыли и убытки», то есть относятся на финансовый результат деятельности организации. Таким образом, постоянные расходы не включают в расчет себестоимости изделий, а списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены.

В системе учета затрат на основе метода директ-костинга содержатся два основных финансовых показателя это маржинальный доход и прибыль. При этом под маржинальным доходом понимают разницу между выручкой и переменными издержками. Маржинальный доход включает в себя прибыль от производственной деятельности и постоянные затраты.

Тем временем, в российской практике существуют следующие методы учета затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции:

• 1.    Позаказный метод

• 2.    Попроцессный метод

• 3.    Попередельный метод

• 4.    Нормативный метод

В данном методе объектом расчетов является конкретный производственный заказ. Себестоимость продукции определяется делением суммы накопленных издержек на количество изготовленных единиц товаров. Принципиальным отличием позаказного метода является расчет затрат и финансового результата по каждому заказу. Накладные расходы учитываются пропорционально базе распределения. Данный метод калькулирования себестоимости продукции используется при единичном или на мелкосерийном производстве, где процесс изготовления длится дольше отчетного периода.

Данный метод применяется на предприятиях добывающей промышленности, в энергетике, в перерабатывающих отраслях, всем вышеупомянутым предприятиям характерен массовый тип производства, короткий произ- водственный цикл, ограниченный номенклатурный ряд, одна единица измерения, отсутствие или незначительный объем незавершенного производства (НЗП). В результате этого изготавливаемая продукция является одновременно как объектам учета, так и калькулирования. Расходы учитываются по всему циклу производства и по определенной стадии, по завершению процесса все расходы делятся на количество единиц продукции, так рассчитывается себестоимость единицы продукции.

Опираясь на название данного метода становится понятно, что объектом расчетов выступает процесс, результатом которого становится выпуск промежуточной или окончательной продукции. Этот способ расчета себестоимости единицы продукции используется на массовых производствах, где изделия изготавливаются путем обработки сырья на нескольких последовательных этапах. Определенные изделия могут пройти только ограниченное количество переделов или так называемых этапов и быть выпущенными в качестве промежуточных продуктов. Важнейшим условием вышеупомянутого метода является поэтапный процесс производства, который разбит на повторяющиеся операции. Главной особенностью рассматриваемого метода является формирование расходов по каждому завершенному этапу или за конкретный промежуток времени. Себестоимость рассчитывается делением накопленной за этап или отрезок времени суммы расходов на изготовленное количество продукции. Сумма расходов на производство каждой части является себестоимостью готовых изделий. Прямые затраты рассчитываются по переделам. Для разграничения расходов между полуфабрикатами и готовой продукцией (ГП) по каждому заказу оценивают остатки НЗП на конец месяца. Попередельный метод калькулирования очень материалоемкий. Поэтому учет нужно организовать так, чтобы можно было контролировать использование сырья в производстве. В основном для этих целей осуществляется расчет выхода полуфабриката, брака и отходов.

Нормативный метод предусматривает собой первоначальный расчет себестоимости по каждой продукции на основе действующих смет, где действующие сметы пересчитываются в каждом периоде. Отдельно выделяют затраты по нормам и отклонениям с выявлением причин возникновения отклонений. Себестоимость единицы продукции рассчитывается как сумма нормативных расходов, изменений этих норм и отклонений. Нормативный метод калькулирования позволяет рассчитывать себестоимость еще до окончания месяца. Все затраты распределяются по центрам ответственности и сопоставляются с фактическими расходами.

Широкое распространение в конце XX века получил АВС-метод учета затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции.

Рассмотрим подробнее данный метод учета затрат по функциям.

Этот метод начал свое развитие в конце XX века на Западе. Он основан на управлении всеми операциями, которые происходят на предприятии и получил название АВС-метод учета затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции.

Цель АВС-метода состоит в том, чтобы получить максимально точную информацию о себестоимости продукции или расходах, связанных с определенного вида объектом. Таким объектом может выступать что угодно, начиная от отдельного вида продукции и заканчивая отдельным покупателем или отраслью рынка [2].

Для расчета калькулирования себестоимости единицы продукции АВС-методом используют следующий алгоритм:

• 1.    Весь процесс организации делится на операции, например, оформление заказа, эксплуатация оборудования, переналадка, контроль за качеством полуфабрикатов, транспортировка и т. д. Чем сложнее будет организация работ, тем больше функций должно быть выделено.

• 2.    Каждой работе приписывается отдельная статья затрат и единица ее измерения. При этом должны соблюдаться два правила: легкость получения данных и степень соответствия полученных цифр расходов с их действительным назначением.

• 3.    Оценивается стоимость единицы затрат делением суммы расходов по операции на количество соответствующей операции.

• 4.    Рассчитывается себестоимость работ. Сумма затрат на единицу продукции умножается на их количество по видам.

Применение ABC-метода калькулирования себестоимости продукции в учетной практике призвано сделать возможным принятие обоснованных решений в отношении:

• 1.    Снижения издержек – реальная картина издержек дает возможность точнее определить виды затрат, которые необходимо оптимизировать; способствует точному процессу калькулирования себестоимости полуфабрикатов и готовой продукции, так как соответствует принципу максимальной локализации производственных затрат, что означает отнесение затрат на соответствующие продукты, стадии производства, места возникновения;

• 2.    Ценовой политики – точное отнесение издержек. Ценовая политика позволяет определить нижнюю границу цен, дальнейшее снижение которых приведет к убыточности при реализации продукции;

• 3.    Товарно-ассортиментной политики – реальная себестоимость. Она позволяет разработать программу действий по отношению к тому или иному виду продукции таким образом оптимизировать издержки или поддерживать их на текущем уровне.

Таким образом, применение подобного инструментария управленческого учета в практической работе позволяет своевременно идентифицировать процессы, требующие вмешательства со стороны руководителя, для их последующей оптимизации, что в итоге будет способствовать реализации разработанной модели развития без существенных ограничений.

В то же время использование данной калькуляционной системы в практической работе учетно-аналитических служб организаций может вызвать следующие трудности:

• 1.    ABC-метод разрушает традиционные представления о наборе затрат, разбивая процесс производства на малые разнородные группы, у каждой из которых должен быть свой уникальный драйвер действия. В то же время разнородные группы издержек и их драйверы могут иметь сходные характеристики и необходимо учитывать различия. Если при связывании действия с объектом издержек используется неподходящий драйвер, то распределение дает искаженные результаты;

• 2.    сложность в разработке единого классификатора видов деятельности на предприятии;

• 3.    необходимо формировать и утверждать новые требования к первичной документации, т. е. обеспечивать формирование отчетов по тем видам деятельности, которые представлены в реестре.

В России на настоящий момент применение АВС-метода не только в отношении сферы услуг, но и в отношении производственных затрат находится на низком уровне. По данным журнала «Финансовый директор» пятью консалтинговыми компаниями, занимающимися внедрением АВС-метода, разработано только 34 проекта. Наиболее крупные предприятия, у которых был введен АВС-метод: ОАО «Владхлеб», АКБ Автобанк, ФК «НИКойл», ОАО МК «Шатура», ООО «Агропромторг», ОАО «ДСК-3» г. Москвы.