Актуальные проблемы учета государственной поддержки кинопроизводства в Российской Федерации
Автор: Иванова Валентина Васильевна, Борисенко Олег Александрович
Журнал: Петербургский экономический журнал @gukit-journal
Рубрика: Актуальные проблемы социально-экономического развития общества, пути их решения
Статья в выпуске: 2 (2), 2013 года.
Бесплатный доступ
В статье рассматриваются основные особенности ведения финансового учета и налогообложения государственной поддержки кинопроизводства на основе анализа действующей нормативно-правовой базы Российской Федерации.
Правовое регулирование, финансовый учет, налогообложение, бюджетные субсидии, признание доходов и расходов
Короткий адрес: https://sciup.org/140129093
IDR: 140129093
Текст научной статьи Актуальные проблемы учета государственной поддержки кинопроизводства в Российской Федерации
Увеличение доли бюджетных средств в кинопроизводстве связано в определенной степени с деятельностью Федерального фонда социальной и экономической поддержки оте- чественной кинематографии (Фонда кино). Так, в 2010 году было распределено 2,86 млрд руб., или 58% всей господдержки (остальное приходится на Минкультуры). В 2011 году доля ФК достигла 67%, или 3,2 млрд руб., в 2012 г. — 66%, или 3,9 млрд руб. С учетом короткометражного кино общая доля господдержки достигла 43% по сравнению с 19% в 2010 и 24% в 2011 году [8].
Передача Фонду кино большинства функций государственной поддержки отечественного кинематографа и, соответственно, распределения основной части предусмотренных в данном направлении бюджетных средств вызвала множество проблем, касающихся порядка их учета и налогообложения конечными получателями (организациями кинопроизводства). И, если вопросы учета и налогообложения НДС фильмов, имеющих статус национальных, в большинстве случаев урегулированы, то остается недостаточно проработанной методика учета и налогообложения финансовых результатов деятельности кинокомпаний, т. е. определения базы налога на прибыль.
Отличие государственного финансирования, оказываемого через Фонд кино, от финансирования, осуществляемого через Министерство культуры РФ (МК РФ), по нашему мнению, заключается в том, что Фонд кино с юридической точки зрения не является государственным органом и распорядителем средств федерального бюджета, а представляет собой некоммерческую организацию, учредителем которой является Правительство РФ. Более того, сам Фонд наравне с прочими организациями кинематографии получает денежные средства в виде субсидий от МК РФ по виду расходов бюджетной классификации «Субсидии юридическим лицам (кроме государственных учреждений) и физическим лицам – производителям товаров, работ, услуг» [1].
Федеральным законом № 281-ФЗ от 21.11.2009 из п. 2 ст. 251 НК РФ, определяющим перечень целевых поступлений, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, были исключены целевые поступления из бюджета. К ним с начала 2010 г. относятся лишь целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и автономных организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти, органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц, использованные указанными получателями по назначению [3]. Таким образом, из всех субсидиатов МК РФ по подразделу «Кинематография» не включать в расчет в полном объеме средства государственного финансирования при расчете налога на прибыль может только сам Фонд кино. Как известно, организации кинопроизводства в основном являются коммерческими структурами.
Как представляется, указанная проблема, прежде всего, встала перед лидерами отечественного кинопроизводства – получателями господдержки от Фонда кино на создание национальных фильмов. Согласно закону № 227-ФЗ от 27.07.2010 (п. 4.2 ст. 271 НК РФ) был определен «Порядок признания доходов при методе начисления» и п. 2.2 ст. 273 – «Порядок признания доходов при кассовом методе». Законодательная база предусматривает, что средства, полученные организациями кинематографии из Федерального фонда социальной и экономической поддержки отечественной кинематографии на производство, прокат, показ и продвижение национального фильма, источником которых являются бюджетные ассигнования, учитываются в составе внереализационных (прочих) доходов пропорционально предусмотренным условиями получения указанных средств расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более трех налоговых периодов с момента получения указанных средств. Причем в случае нарушения условий получения средств они в полном объеме отражаются в составе доходов налогового периода, в котором допущено нарушение. Если по окончании третьего налогового периода сумма полученных от Фонда средств превысит сумму учтенных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе внереализационных доходов этого налогового периода [3]. Такая ситуация, как известно, приведет к возник- новению базы по налогу на прибыль, облагаемой по ставке 20%.
Действие изменений имеет обратную силу и распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2010 г., поскольку улучшает положение налогоплательщиков. Таким образом, организации кинопроизводства в соответствии со ст. 78 НК РФ смогли либо зачесть возникшую переплату по налогу на прибыль в счет будущих платежей по нему или иным налогам, недоимок по иным налогам, задолженностей по пеням и штрафам, либо, в случае их отсутствия, возвратить ее на свой расчетный счет [2]. Кстати, этой возможностью воспользовалась и киностудия «Ленфильм» в конце 2010 года.
Однако в этом случае в затруднительной ситуации оказались организации кинематографии, получавшие, начиная с 2010 г., господдержку через МК РФ, поскольку изначально действие пунктов 4.2 ст. 271 и 2.2 ст. 273 НК РФ распространялось только на средства, распределяемые Фондом кино. Дополнения в них, добавившие к господдержке Фонда кино средства государственного финансирования в виде субсидий, предусмотренных Федеральным законом от 22 августа 1996 года № 126-ФЗ «О государственной поддержке кинематографии Российской Федерации», были внесены уже Федеральным законом № 245-ФЗ от 19.07.2011 г., опубликованном 22.07.2011 г., действие которого также распространялось на правоотношения, возникшие с начала 2010 г. [3].
И, наконец, стоит отметить, что в наиболее невыгодном положении после реформы системы господдержки киноотрасли оказались компании, продолжающие получать деньги от МК РФ посредством заключения государственных контрактов в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 2005 г. № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд». Начиная с 2010 г. и по настоящий момент они вынуждены исчислять и уплачивать в бюджет 20% от финансового результата (базу по налогу на прибыль) использования поступивших в счет госзаказа средств. Данный факт подтверждается письмом Минфина от 25.05.2012 г. № 03-03-06/1/273, пояс- няющим, что положения п. 4.2 ст. 271 НК РФ не подлежат применению в случае выделения государственного финансирования на производство национального фильма, осуществляемого, как это предусмотрено ст. 8 Закона № 126-ФЗ, на основе государственного контракта, заключаемого с продюсером на производство национального фильма в соответствии с Законом № 94-ФЗ [4].
По нашему мнению, такое положение вещей является вполне логичным, поскольку госзаказ предполагает такое же производство продукции (выполнение работ, оказание услуг), что приводит к формированию выручки и в конечном итоге прибыли кинокомпании. Кроме того, исключительные права на фильм, несмотря на получение госзаказа, все равно принадлежат кинокомпании, государству в лице Госфильмофонда, которому передается несколько экземпляров материальных носителей с его записью.
В настоящее время разъяснены следующие актуальные вопросы финансового учета и налогообложения государственной поддержки кинопроизводства.
Во-первых, письмом Минфина от 21.04.2011 № 07-02-06/60 было пояснено, что независимо от применяемого метода признания доходов и расходов датой получения доходов в виде субсидий является дата их зачисления на расчетный счет организации [6]. Если при кассовом методе признания доходов и расходов такая позиция является правомерной, то с точки зрения метода начисления, на наш взгляд, следует определить свою позицию по указанному вопросу. В соответствии со ст. 78 БК РФ субсидии юридическим лицам (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам – производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг [1]. Исходя из приведенных положений бюджетного законодательства специалисты Минфина РФ утверждают, что субсидии можно рассматривать как безвозмездно полученные денеж- ные средства, признаваемые согласно пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ внереализационными доходами на дату поступления на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика [6].
Во-вторых, разъяснен порядок признания расходов по амортизируемому имуществу, приобретаемому за счет средств господдержки: единовременный учет расходов на приобретение такого имущества невозможен в силу п. 5 ст. 270 НК РФ. В случае начисления по такому имуществу амортизации, не закономерно ли применение пп. 3 п. 2 ст. 256 НК РФ, в соответствии с которым не подлежит амортизации имущество, приобретенное (созданное) за счет бюджетных средств целевого финансирования? Письмо Министерства финансов РФ от 16.05.2011 г. № 03-03-10/39 разъяснило, что для целей применения пп. 3 п. 2 ст. 256 НК РФ к бюджетным средствам целевого финансирования относится имущество, поименованное в пп. 14 п. 1 и п. 2 ст. 251 НК РФ (целевое финансирование и целевые поступления), средства же господдержки, указанные в п. 4.2 ст. 271 (п. 2.2 ст. 273) НК РФ к такому имуществу не относятся [7].
В-третьих, каким образом следует осуществлять финансовый и налоговый учет создаваемого фильма, если учетной политикой организации предусмотрен его учет в качестве нематериального актива? Данный вопрос был разъяснен письмом Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 05.08.2011 г. № 03-03-06/1/452, в котором указывалось, что если за счет бюджетных субсидий организации кинематографии приобретают (создают) объект амортизируемого имущества в целях, предусмотренных абзацем первым п. 4.2 ст. 271 НК РФ (производство, прокат, показ и продвижение национального фильма), данные средства учитываются в составе внереализационных доходов равномерно в течение срока начисления амортизации по созданному объекту амортизируемого имущества. Таким образом, указанное имущество должно создаваться для целей кинопроизводства, а средства господдержки будут учитываться (признаваться доходом) пропорционально начислению амортизации (признанию расходов).
Несмотря на значительные изменения в нормативно-правовой базе, разъясняющие правила финансового учета и налогообложения господдержки кинематографии, не до конца понятным остается порядок их применения. В настоящее время, на наш взгляд, наиболее часто возникают вопросы:
-
1. Что следует понимать под фактически осуществленными расходами при применении метода начисления – сумму оплаты (включая предварительную), произведенную за счет господдержки, или балансовую стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), которые будут оплачены за ее счет? Ведь, как известно, некоторые кинопроекты изначально снимаются за счет привлечения кредитных ресурсов, а затем задолженность погашается за счет средств государственных субсидий.
-
2. Каким образом должен осуществляться раздельный учет товаров (работ, услуг), приобретаемых за счет средств господдержки и за собственный счет кинокомпании? В настоящее время п. 4.2 ст. 271 и п. 2.2 ст. 273 НК РФ такой необходимости не предусмотрено.
Кроме того, непосредственно финансовый учет господдержки осуществляется в соответствии с ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи». Исходя из изложенного в настоящее время его применение распространяется только на кинокомпании – прямых получателей средств от МК РФ в виде субсидий. Данный вывод обусловлен и действием положения п. 4 ПБУ, согласно которому в бухгалтерском учете формируется информация о государственной помощи, предоставленной в форме субвенций, субсидий, бюджетных кредитов (за исключением налоговых кредитов, отсрочек и рассрочек по уплате налогов и платежей и других обязательств), включая предоставление в виде ресурсов, отличных от денежных средств, и в прочих формах [5]. Несмотря на такую формулировку, по нашему мнению, порядок учета госфинансирования, получаемого от Фонда кино, по своей экономической сущности не отличается от изложенного в ПБУ. Однако при использовании действующей нормативно-правовой базы следует учитывать следующие допущения:
-
1) момент принятия господдержки к бухгалтерскому учету: в соответствии с ПБУ 13/2000 отражение бюджетных средств в учете возможно при наличии уверенности, во-первых, что условия предоставления этих средств будут выполнены, а во-вторых, что они будут получены. Подтверждением первой предпосылки могут быть заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономические обоснования, утвержденная проектно-сметная документация и т. п. Подтверждением второй предпосылки – утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах
бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы [5];
-
2) ограничение п. 4.2. ст. 271 (п. 2.2 ст. 273) НК РФ срока возможного признания господдержки, направленной на осуществление текущих расходов, в качестве внереализационных доходов тремя годами [2].
В итоге следует отметить, что нормативноправовая база финансового учета и налогообложения государственной поддержки отечественного кинопроизводства требует дальнейшего совершенствования в целях исключения негативных налоговых последствий для хозяйствующих субъектов кинематографии.
Список литературы Актуальные проблемы учета государственной поддержки кинопроизводства в Российской Федерации
- Бюджетный кодекс Российской Федерации.
- Налоговый кодекс Российской Федерации.
- Федеральный закон от 19 июля 2011 г. № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах».
- Федеральный закон Российской Федерации от 21 июля 2005 г. N 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».
- Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000).
- Письмо Минфина России от 21 апреля 2011 г. № 07-02-06/60.
- Письмо Минфина России от 16.05.2011 г. № 03-03-10/39.
- Государство поддержало кино на 43%. Коммерсанть. http://www.varietyrussia.com/features/show/name/gosudarstvo_podderzhalo_kino. Дата обращения 27.05.2013