Анализ вариаций расчетов уровня существенности как оптимизация методов и способов проведения аудиторской проверки (на примере ООО «Сервисгазавтоматика», г. Нягань)

На начальном этапе планирования проведения аудиторской проверки аудиторская организация или индивидуальный аудитор в процессе составления программы обязаны оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском.

Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Например, ошибка в процедуре по закрытию счетов, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц [1].

Уровень существенности может быть определен количественным или оценочно-интуитивным методами. В случае количественной оценки аудитору необходимо определить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные искажения прогнозируемую величину отклонений [5].

Аудитор должен принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур, а также при оценке последствий искажений. Однако методика расчета уровня существенности в Федеральном правиле (стандарте) №  4

«Существенность в аудите» отсутствует. Аудиторским организациям необходимо разработать свой подход по расчету уровня существенности, который не будет противоречить основам, заложенным в Федеральном правиле (стандарте) № 4. Именно данный вопрос будет рассмотрен и проанализирован. На основании анализа можно будет сделать выводы о применении различных методик определения уровня существенности.

Расчеты уровня существенности будут проводится на основе бухгалтерской (финансовой) отчетности ООО «СервисГазАвтоматика». Основной вид деятельности организации: деятельность по обеспечению работоспособности котельных.

Первый вариант расчета уровня существенности является расчет по средним величинам на основе основных показателей для бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом. Рассчитывать уровень существенности будем на основе данных, представленных в таблице 1.

Таблица 1  – Расчёт уровня существенности по бухгалтерской

(финансовой) отчетности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя БФО, тыс. руб.	Доля, %	Значение,   применяемое   для расчета уровня существенности, тыс. руб.
Прибыль до налогообложения	18638	5	931,9
Выручка от реализации	239355	2	4787,1
Валюта баланса	127736	2	2554,72
Собственный капитал	67497	10	6749,7
Общие затраты предприятия	220060	2	4401,2
Итого			19424,62

Среднее арифметическое значение, применяемое для нахождения уровня существенности 3884,9 тыс. руб.

Наименьшее значение, отличное от среднего имеет показатель прибыли до налогообложения равный 931,9 тыс. руб. Отклонение данного показателя от среднеарифметического значение равно 76,0%

Наибольшее значение, отличное от среднего имеет собственный капитал равный 6749,7 тыс. руб. Отклонение данного показателя от среднеарифметического значение равно 74,0%

Поскольку и в том, и в другом случаях отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего является значительным, принимаем решение отбросить их и не использовать при дальнейших расчетах.

Новое среднее арифметическое при отбросе показателей прибыли до налогообложения и собственного капитала, составляет 3914,34 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 4000 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет 2%, что является допустим.

Второй способ определения общего уровня существенности основан на формулах, по которым на основе данных оборотно-сальдовой ведомости по счетам за год, включая сальдо на начало года:

Р^^+Д)

где Р – процент существенности

Т – денежный оборот за период по всем счетам

В – сальдо на конец года по всем счетам

S = ^В∗Р ,                                 (2)

100% , где S – уровень существенности в стоимостном выражении

Следует особо подчеркнуть, что в данном случае уровень существенности зависит от оборотов финансово-хозяйственной деятельности организации.

Используя формулы расчета по второй методике при расчете натурального показателя необходимо учитывать то, что бухгалтерский учет подразумевает метод двойной записи. Рассчитывая уровень существенности в количественном выражении необходимо разделить полученное значение на 2.

При использовании формулы 1 в расчетах получили процент существенности равный 9,95% следующим образом :

Р=2*(1+√(2094485/132626) ) = 9,95%

Далее используя формулу 2 рассчитали уровень существенности:

S = (132626*9,95%)/100% = 13196,3 тыс. руб.

Учитывая метод двойной записи, разделили полученное значение и вывели значение уровня существенности равное 6598,2 тыс. руб.

Третий метод расчета уровня существенности основан на использовании оборотов по всем счетам в отдельности только за тот период, за который проводится аудиторская проверка. Данный принцип основан на том, что сальдо на начало года может содержать ошибки прошлых лет (таблица 2).

Таблица 2 – Расчет сальдо для определения уровня существенности по методу использования оборотов исключительно за аудируемый период № счета Обороты по счетам (тыс. руб.) Сальдо на конец года (тыс. руб.) Дебет Кредит Дебет Кредит 01 6390 7336 0 946 02 1338 2683 0 1345 08 2374 2898 0 524 09 5303 4464 839 0 10 35170 34688 482 0 19 4870 4697 173 0 20 219354 220060 0 706 26 23248 23248 0 0 50 374 377 0 3 51 256489 262727 0 6238 55 0 10000 0 10000 60 67427 55145 12282 0 62 283593 247605 35988 0 63 67 0 67 0 68 69583 76778 0 7195 "Экономика и социум" №4(23) 2016                  325

69	40299	41971	0	1672
70	132958	137989	0	5031
71	4065	4120	0	55
73	94	288	0	194
76	27720	26583	1137	0
77	0	0	0	0
80	0	0	0	0
82	0	0	0	0
84	1944	14818	0	12874
90	842804	842804	0	0
91	4741	4741	0	0
94	0	0	0	0
96	22245	26513	0	4268
97	-18	-101	83
99	42052	42052	0	0
Итого	2094484	2094484	51051	51051

После расчетов сальдо на конец года используя, обороты периода, за который проходит аудиторская проверка необходимо, рассчитать уровень существенности по следующей формуле:

S = (Оп + Скг ) * ПАР,                     (3)

где S – уровень существенности в стоимостном выражении

Оп – оборот за аудируемый период

Скг – сальдо на конец аудируемого периода

ПАР – приемлемый аудиторский риск

Приемлемый аудиторский риск зависит от других видов рисков. Рассчитывается следующим образом [6]:

ПАР=ВХР*РК*РН,                (4)

где ПАР – приемлемый аудиторский риск,

ВХР – внутрихозяйственный риск,

РК – риск контроля,

РН – риск необнаружения.

Аудитор, установив для себя приемлемый аудиторский риск и зная другие показатели найдет риск необнаружения [6]:

РН=ПАР/(ВХР*РК),                  (5)

Был рассчитан уровень аудиторского риска (ПАР) ООО «СервисГазАвтоматика». Значение внутрихозяйственного риска (ВХР) возьмем 40% (посредством проведения анкетирования и опроса работников бухгалтерской службы). Риск средств внутреннего контроля (РК) возьмем как 80%, на основании оценки и анализа внутреннего контроля. Риск не обнаружения (РН) найдем, через желаемый аудиторский риск,

РН=5%/(80%*40%)=0,05/(0,8*0,4)=0,16=16%

Отразим значение данных показателей в таблице 3.

Таблица 3 – Расчет уровня аудиторского риска

Показатели	Значения
ВХР	40%
РК	80%
РН	16%
ПАР	5%

Таким образом, в соответствии с расчётом, допустимый уровень аудиторского риска составляет 5%.

Применив к анализу формулу 3 найдем уровень существенности по данной методике:

S = (2094484 + 51051) * 5% = 107277 тыс. руб.

Используя формулы расчета по третей методике также необходимо учитывать то, что бухгалтерский учет подразумевает метод двойной записи. Рассчитывая уровень существенности в натуральном выражении необходимо разделить полученное значение на 2. Поэтому уровень существенности по данному методу составит 53639 тыс. руб.

Четвертый метод расчета будет основан на методе по средним величинам с учетом отраслевой принадлежности организации. Так как, предприятие работает в сфере работоспособности котельных, для них важны такой показатель отчетности как кредиторская задолженность. Это основано на том, что работы и услуги, предоставляемые ООО «СервисГазАвтоматика» являются дорогостоящими объемными по времени (таблица 4).

Таблица 4 – Расчёт уровня существенности по бухгалтерской

(финансовой) отчетности в целом с учетом отраслевой принадлежности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя БФО, тыс. руб.	Доля, %	Значение,   применяемое   для расчета уровня существенности, тыс. руб.
Кредиторская задолженность	44824	5	2241
Выручка от реализации	239355	2	4787
Валюта баланса	127736	2	2555
Собственный капитал	67497	7	4728
Общие затраты предприятия	220060	5	11003
Итого			25314

Среднее арифметическое значение, применяемое для нахождения уровня существенности 5062,8 тыс. руб.

Наименьшее значение, отличное от среднего имеет показатель кредиторская задолженность равный 2241 тыс. руб. Отклонение данного показателя от среднеарифметического значение равно 56,0%

Наибольшее значение, отличное от среднего имеют общие затраты всей организации равные 11003 тыс. руб. Отклонение данного показателя от среднеарифметического значение равно 117,0%

Поскольку и в том, и в другом случаях отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего является значительным, принимаем решение отбросить их и не использовать при дальнейших расчетах.

Новое среднее арифметическое при отбросе показателей прибыли до налогообложения и собственного капитала, составляет 4023,4 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 4100 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет 1,8%, что является допустим.

На основании проведения расчетов уровня существенности можно сделать вывод: высокий уровень существенности говорит о том, что организация может получиться безоговорочно положительное заключение, имея ошибки на значительные (существенные) суммы. Также аудитор поступит не логично, если всех своих клиентов, занимающихся различными видами деятельности будет проверять по одному стандартному методу.

Поэтому на основе проведенного исследования можно назвать оптимальным вариантом расчета уровня существенности аудитором при проведении аудиторской проверки вариант расчета существенности по средним величинам на основе отчетности организации с учетом отраслевых особенностей. Для этого аудиторской фирме или индивидуального аудитору будет необходимо унифицировать данный метод посредством разработки внутрифирменного стандарта по установлению уровня существенности при проведении аудиторской проверки в различных отраслях. Также данный метод является наименее трудозатратным, что ускорит проведение аудиторской проверки.