Аудит учетной политики экономического субъекта

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ включает четыре уровня, из которых для экономических субъектов наиболее существенным является четвертый (низший) уровень, который включает как рабочий документ, учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах.

Учетная политика определяет совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций). К способам ведения бухгалтерского учета относятся - способы первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

В связи с введением в действие с 1 января 2002 года гл. 25 НГ «Налог на прибыль» в ст. 313 подчеркнуто, что порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом или распоряжением руководителя. Поэтому налоговые органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета. Таким образом, в учетной политике налогоплательщик самостоятельно выделяет все важнейшие положения, которые он будет применять.

Независимо от используемых вариантов учетной политики аудитор должен проверить правомерность применения ее положений, как в целях ведения бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения

С 1 января 2007 г. Федеральным законом от 27.07.2006 № 137 – ФЗ закреплена обязанность организаций иметь учетную политику для целей налогообложения. Этим документом введено понятие учетной политики для целей налогообложения как совокупность:

• -    методов определения доходов и расходов, их признания, оценки и распределения;

• -    способов учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности (п. 8 ст.1 Закона № 137-ФЗ).

Экономические субъекты при составлении учетной политики и раньше разграничивали бухгалтерские и налоговые аспекты, но с 1 января 2007 г. выделение учетной политики для целей налогообложения диктует п.2 ст. 11 НК РФ.

Принятие налоговой учетной политики является обязательным для всех организаций и учреждений, в том числе применяющих упрощенную систему налогообложения и бюджетных учреждений.

Отметим, что в соответствии с положением гл.25 НК РФ экономические субъекты могут оформить учетную политику в виде:

• -    единого документа, включающего положения по ведению бухгалтерского учета и по налоговому учету;

• -    двух отдельных учетных политик. Одну – для целей ведения бухгалтерского учета, другую – для целей налогообложения.

Основные положения учетной политики затрагивают различные аудиторские документы, прежде всего правила (стандарты) аудиторской деятельности, в которых имеются прямые ссылки на учетную политику.

Такие ссылки имеются, например в правилах (стандартах) «Планирование аудита», «Существенность в аудите». Задача аудитора – проанализировать и оценить элементы учетной политики и отразить это в аналитической части заключения.

Согласно федеральному правилу (стандарту) ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности» в аудиторском заключении должно быть указано, что аудит включал в себя, в том числе, оценку соблюдения принципов и правил ведения бухгалтерского и налогового учета, применяемых при подготовки бухгалтерской отчетности. При формировании аудиторского заключения аудитор должен оценивать обоснованность принятой организацией учетной политики, как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.

Независимо от используемых вариантов учетной политики аудитор должен проверить правомерность применения ее положений как в целях ведения бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения.

Аудиторскую проверку учетной политики целесообразно разделить на два этапа.

На первом этапе оценивается система внутреннего контроля по организации учетной политики. Такую оценку удобно проводить по разработанным тестам или вопросникам с приложением к ним соответствующих ответов опрашиваемого и примечаний аудитора.

На втором этапе проводится анализ учетной политики организации для целей бухгалтерского и налогового учета.

В ходе экспертизы учетной политики аудитор анализирует:

• -    наличие и состав распорядительных документов по учетной политике;

• -    соответствие формы и сроков принятия документов по учетной политике требованиям нормативных актов;

• -    полностью ли раскрыты избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователями бухгалтерской отчетности;

• -    соблюдение учетной политики;

• -    утверждены ли рабочий план счетов, формы используемых нетипичных первичных документов, правила документооборота и технология обработки учетной информации, порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества, порядок контроля хозяйственных операций и др.

Аудиторская проверка организации учетной политики предусматривает следующие аудиторские процедуры:

• •    описание в рабочих документах аудитора принятой учетной политики для целей бухгалтерского учета (дата введения в действие, соответствие законодательству РФ, полнота освещения принципов и методов бухгалтерского учета, принятых на предприятии, соблюдение положений учетной политики для целей бухгалтерского учета в текущей работе);

• •    краткая характеристика и отражение в рабочих документах других внутренних нормативных документов, их целесообразность и соответствие законодательству РФ;

• •    описание и краткая характеристика принятой учетной политики для целей налогового учета (дата введения в действие, соответствие законодательству РФ, соблюдение положений учетной политики для целей

налогового учета в текущей работе, наличие налоговых регистров, соответствие их заполнения требованиям законодательства);

• •     прочие процедуры.

По результатам анализа делаются соответствующие выводы об общем уровне применяемой аудируемым лицом учетной политики как в целях ведения бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения.: хороший, удовлетворительный, неудовлетворительный.

В целях ведения бухгалтерского учета неудовлетворительный уровень свидетельствует о следующем:

• •     Учетная политика в целях ведения бухгалтерского учета в

организации отсутствует;

• •     Положения учетной политики не соответствуют нормативным

актам;

• •     Большинство методик по ведению бухгалтерского учета в

учетной политике аудируемого лица не приведено.

В целях налогообложения     неудовлетворительный уровень свидетельствует о следующем:

• •     Учетная политика в целях налогообложения отсутствует;

• •     Положения учетной политики не соответствуют нормативным

актам, зафиксированным в НК, особенно в гл.25;

• •     Большинство положений учетной политики в целях

налогообложения отсутствуют в учетной политики аудируемого лица.

По результатам анализа учетной политики, как для целей бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения, аудитор делает общие выводы и вместе с субъектом принимает решение о дальнейшем ведении работы по проверке аудируемого

По результатам анализа учетной политики как в целях бухгалтерского учета, так и в целях налогового учета аудитор делает общие выводы и вместе с субъектом принимает решение о дальнейшем ведении работы по проверке аудируемого лица.