Аудит учётной политики управляющей компании жилищно-коммунального хозяйства

Особенности формирования учётной политики и аудита управляющих компаний ЖКХ раскрыты в трудах таких отечественных учёных, как С.М. Бычкова, Г.В. Максимова, Т.В. Мездрикова, М.В. Мельник, М.В. Маркова, В.И. Самаруха, О.И. Соснау-скене, Т.Х. Усманова, Н.В. Фадейкина, Л.И. Хайруллина. По мнению Н.В. Фадей-киной, ЖКХ представляет собой сложнейшую институциональную многофункциональную структуру, однородные институциональные совокупности которой (органы местного самоуправления (ОМСУ), ТСЖ, ЖСК, МУП ЖКХ, управляющие компании, население, получающее жилищно-коммунальные услуги (ЖКУ), са-морегулируемые организации и др.) действуют на основе разных институцио- нальных норм по определённым законам и правилам, в том числе касающимся бухгалтерского, управленческого, налогового, статистического учёта и учётного процесса и контроля в целом.

Реформа бухгалтерского учёта и предстоящий переход на применение международных стандартов финансовой отчётности (МСФО) изменили роль учёта в организации: из простой регистрации фактов хозяйственной жизни он превратился в один из важнейших элементов управления бизнеса, в том числе и жилищного. При этом одним из ключевых центров политики управления сегодня становится учётная политика организации, оказывающая самое непосредственное влияние на показатели финансовой отчётности - информационную базу для принятия решений реальными и потенциальными инвесторами.

Стандарты, применяемые при выборе и составлении учётной политики, определения, требования к формированию, применению, изменению учётной политики, а также к раскрытию информации о ней содержатся в новой редакции МСФО (IAS) 8. Под учётной политикой понимаются «определённые принципы, основы учёта, допущения, правила и способы, применяемые компанией при подготовке и представлении финансовой отчётности». МСФО (IAS) 8 в новой редакции применяется при составлении годовой финансовой отчётности за периоды, начинающиеся 1 января 2005 г. или позднее. Досрочное применение стандарта приветствуется.

Концепция развития бухгалтерского учёта и отчётности в РФ на среднесрочную перспективу одобрена приказом Министерства финансов РФ (Минфин РФ) от 1 июля 2004 г. № 180. Суть дальнейшего развития российской системы бухгалтерского учёта и отчётности состоит в активизации использования МСФО. При этом в период 2004 – 2007 гг. для реализации Концепции предполагается обязательный перевод на МСФО консолидированной отчётности общественно значимых хозяйствующих субъектов (хозяйствующие субъекты, в коммерческую деятельность которых прямо или косвенно вовлечены средства неограниченного круга лиц):

– открытые акционерные общества и иные организации, имеющие публично размещаемые (размещённые) и / или публично обращающиеся ценные бумаги;

– финансовые организации, работающие со средствами физических и юридических лиц, другие организации, а также утверждение основного комплекта российских стандартов индивидуальной бухгалтерской отчётности на основе МСФО.

Все вышеуказанные показатели устанавливаются головной организацией жилищно-коммунального хозяйства (ЖКХ) в рамках учётной политики. У филиалов, представительств, отделений или других обособленных подразделений, входящих в состав предприятия ЖКХ, должна быть единая учётная политика. Корректировка отдельных моментов учётной политики для конкретного подразделения не допускается. Как методологическая основа, согласно п. 3 ст. 6 Федерального закона РФ «О бухгалтерском учёте», на предприятиях ЖКХ должен быть утверждён рабочий план счетов бухгалтерского учёта, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учёта в соответствии с требованиями полноты и своевременности учёта и отчётности. Приведение в единую систему формы и методов ведения бухгалтерского учёта на предприятии ЖКХ, а также унифицированного для конкретной управляющей компании плана счетов необходимо для следующего:

– соблюдения единообразия и сопоставимости данных бухгалтерской отчётности;

– предприятия в течение отчётного года и в сравнении с прошлыми отчётными периодами;

– объединения данных бухгалтерской отчётности головного предприятия;

– предоставления бухгалтерской отчётности установленного образца «внешним» пользователям;

– эффективного проведения аудита тарифов ЖКХ;

– прозрачности системы учёта в целом.

Так, п. 4 ПБУ 1/2008 «Учётная политика организаций» установлено, что учётная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством РВ возложено ведение бухгалтерского учёта организации и утверждается руководителем организации. При этом утверждаются:

– рабочий план счетов бухгалтерского учёта, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учёта в соответствии с требованиями своевременности и полноты учёта и отчётности;

– формы первичных учётных документов, регистров бухгалтерского учёта, а также документов для внутренней бухгалтерской отчётности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

– способы оценки активов и обязательств;

– правила документооборота и технология обработки учётной информации;

– порядок контроля за хозяйственными операциями;

– другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учёта.

Хотя бухгалтерский учёт регулируется общими для всех организаций нормативными актами, у каждой организации могут быть свои цели, задачи и критерии оценки эффективности финансовохозяйственной деятельности. Методы, подходящие для управления одной организации, могут быть абсолютно неприемлемы для другой. Поэтому учётная политика должна быть индивидуальной (учи- тывать специфику деятельности и составляться для каждого конкретного налогоплательщика) и оптимальной (принимать во внимание все цели, ради которых она создаётся). В настоящее время учётная политика является одним из главных элементов документооборота любой организации. При грамотном подходе к её составлению можно добиться весьма существенного повышения эффективности производственной или торговой деятельности, оптимизировать налогообложение, рационально распределить функциональные обязанности между структурными подразделениями и исполнителями организации.

Учётная политика управляющей компании ЖКХ утверждается приказом руководителя организации и состоит из двух частей: 1) для целей бухгалтерского учёта; 2) для целей налогового учёта.

Как справедливо отмечает Л.И. Хайруллина, учётная политика для целей налогового учёта значительно отличается от бухгалтерского учёта в аспекте постоянных изменений налогового законодательства. Даже в течение года могут быть внесены какие-то изменения, которые кардинально могут менять учётную политику ЖКХ и управляющих компаний.

Существует мнение, с которым нельзя не согласиться, о том, что учётная политика представляет собой средство легальными способами получить администрацией предприятия необходимую величину прибыли и представить финансовое положение фирмы в соответствии с интересами собственников.

Как известно, с 1 января 2007 г. в Налоговом кодексе РФ (НК РФ) существует

«учётная политика для целей налогообложения» (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Таким образом, цель аудита учётной политики – установление соответствия применяемой в организации ЖКХ методики бухгалтерского и налогового учёта, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам и особенностям деятельности предприятия.

При этом следует знать, что для достижения поставленной цели аудиторы должны решить следующие задачи:

– установить соответствие организационной структуры бухгалтерии и формы бухгалтерского учёта условиям организации и управления предприятия;

– дать характеристику системы документации и документооборота;

– дать оценку учётной политике предприятия;

– подтверждение достоверности производимых начислений и выплат работникам по всем основаниям.

При проверке необходимо руководствоваться следующими основными нормативными документами:

• 1.    Федеральным законом «О бухгалтерском учёте» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (в ред. Федерального закона от 23 июля 1998 г. № 123-ФЗ).

• 2.    Положением по бухгалтерскому учёту «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008).

Для проведения аудита следует также изучить документы: положение о бухгалтерии, должностные инструкции сотрудников бухгалтерии, график документооборота, описание технологического процесса компьютерной обработки учётной информации, положение об учётной по- литике предприятия, результаты проводимых аудиторами устных опросов (бесед) и анкетирование сотрудников бухгалтерии и др. При проверке данного участка аудиторам необходимо знать, что основными нарушениями в организации бухгалтерского учёта являются:

• – несоответствие фактического состава используемых на предприятии первичных документов и форм внутренней отчётности и их движения требованиям законодательства и особенностям предприятия;

  – отдельные элементы учётной политики только обозначены, их подробная характеристика отсутствует;

  – неправильное оформление изменений в учётную политику предприятия;

  – несоблюдение правил ведения бухгалтерского учёта, установленных регламентированным действующим законодательством.

Вопросы формирования учётной политики и её исполнения относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчётности. В связи с этим учётная политика организация является объектом проверки на всех этапах аудита бухгалтерской отчётности – от планирования до формирования заключения.

В настоящее время в двенадцати из тридцати пяти действующих правил (стандартов) аудиторской деятельности сдержатся ссылки на учётную политику как на один из основополагающих документов, регламентирующих деятельность проверяемой организации (см. таблицу).

Целью ознакомления с учётной политикой при планировании аудита является изучение и оценка основных принципов организации бухгалтерского учёта и документооборота, закреплённых в принятой организацией учётной политике. При этом устанавливаются наличие и состав распорядительных документов, определяющих учётную политику.

Информационной базой для ознакомления с содержанием учётной политики являются:

– приказ (распоряжение и т.п.) об учётной политике проверяемой организации;

– рабочий план счетов бухгалтерского учёта;

– перечень утверждённых форм первичных документов и форм документов для внутренней бухгалтерской отчётности;

– правила документооборота и технологии обработки учётной информации;

– утверждённые методики учёта отдельных показателей и другие приложения к приказу об учётной политике проверяемой организации;

– пояснительная записка, которая раскрывает:

– сведения, относящиеся к учётной политике организации;

– избранные при формировании учётной политики отличные от предыдущего года способы ведения бухгалтерского учёта;

– изменения в учётной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской отчётности в отчётном году или в периодах, следующих за отчётным;

– дополнительные данные о событиях после отчётной даты и условных фактах хозяйственной деятельности, прекраще- нии операций, аффилированных лицах, прибыли, приходящейся на одну акцию.

Изучив и проанализировав предоставленную информационную базу, важно определить (дать оценку), не является ли оно формальным отношение администрации клиента к формированию и исполнению учётной политики. Наличие приказа (распоряжения) об учётной политике и других распорядительных документов, связанных с ней, вовремя изданных и правильно оформленных, не может в достаточной мере свидетельствовать об использовании учётной политики в качестве инструмента управления организацией.

Например, организация при осуществлении видов деятельности с разными ставками налога на прибыль производит расчёты по этому налогу по наивысшей ставке. Этот факт свидетельствует о формальном подходе к формированию учётной политики, так как не используются возможности методологического аспекта учётной политики. Разработка и утверждение методики раздельного учёта затрат по видам деятельности с разными ставками налога позволило бы снизить налоговые платежи. Оценку аудитором подхода администрации к вопросам учётной политики необходимо принимать во внимание при общей оценке состояния внутреннего контроля , поскольку сама по себе учётная политика является элементом внутреннего контроля .

Цель аудита учётной политики – составить мнение о достоверности бухгалтерской отчётности организации (эконо- мического субъекта) исходя из требований, выполнение которых, согласно ПБУ 1/2008, должна обеспечивать учётная политика организации, а также исходя из следующих допущений:

– имущественной обособленности организации;

– последовательности применения учётной политики;

– временной определённости фактов хозяйственной деятельности.

При проведении проверки необходимо установить:

– наличие и состав распорядительных документов по учётной политике;

– соответствие формы и сроков принятия документов по учётной политике требованиям нормативных актов;

– последовательность применения учётной политики;

– наличие способов учёта, отличных от установленных нормативными документами, но позволяющих организации достоверно отразить её имущественное состояние и финансовые результаты;

– полностью ли раскрыты избранные при формировании учётной политики способы ведения бухгалтерского учёта, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователями бухгалтерской отчётности;

– соблюдение учётной политики.

Аудитор должен проверить, соблюдается ли установленный ПБУ 1/2008 порядок принятия учётной политики:

– издан ли приказ (распоряжение) руководителя организации по учётной политике; следует помнить, что вновь созданное предприятие должно оформить избранную учётную политику не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации);

– утверждены ли рабочий план счетов, формы используемых нетиповых первичных документов, правила документооборота и технология обработки учётной информации, порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества, порядок контроля хозяйственных операций и др.;

– издавался ли приказ о дополнениях, вносимых в учётную политику;

– издавался ли приказ об изменении учётной политики.

Анализируя содержание приказа (распоряжения) по учётной политике, аудитор выясняет:

– все ли положения приказа являются элементами учётной политики;

– все ли аспекты (организационнотехнический, методологический, налоговый) учётной политики нашли в ней отражение.

С этой целью аудитор может провести тестирование. Аудитор может провести тестирование предоставленного приказа (распоряжения) об учётной политике, предложив руководителю проверяемой организации заполнить анкету примерно следующего содержания (см. таблицу).

Таблица – Анкета для руководителя организации

Проверяемый объект	Ответ		Примечание
	Да	Нет
I.    Организационно-технический 1.    Организационная форма ведения учёта: а)    структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером; б)    должность бухгалтера в штате; в)    на договорных началах специализированной организацией; г)    руководителем.
2. Утверждены ли: – положения о бухгалтерии; – должностные инструкции.
3. Применяемая форма бухгалтерского учёта: – единая журнально-ордерная; – мемориально-ордерная; – упрощённая система учёта; – компьтеризированная.
4. Разработан и утверждён рабочий план счетов
5 . Правила документооборота и технологии обработки учётной информации: –    применение унифицированных форм первичных документов; –    утверждение форм первичных документов, по которым не предусмотрены типовые формы; –    утвержденияеперечня лиц, имеющих право подписи первичных учётных документов; –    утверждение графика документооборота; –    разработка номенклатуры дел бухгалтерской службы с учётом сроков хранения документов; –    определение лиц, ответственных за хранение документов.
6. Оценка имущества: – приобретённого за плату путём суммирования производственных затрат на покупку; – полученного безвозмездно по рыночной стоимости на дату оприходования; – произведённого в самой организации по стоимости его изготовления.
7. Порядок проведения инвентаризации: – установление сроков проведения; – создание постоянно действующей комиссии; – подготовка приказа о проведении инвентаризации.
8.    Объём, сроки и адреса представления отчётности: –    составление отчётности в объёме и сроки, установленные нормативными документами по бухгалтерскому учёту; –    представлять годовую бухгалтерскую отчётность: а)    учредителям организации; б)    органам ФНС; в)    органам статистики; г)    другим заинтересованным пользователям.
9. Система взаимоотношений с аудиторской организацией
10. Утверждение состава постоянно действующей комиссии для: – установления сроков использования нематериальных активов; – определения целесообразности и непригодности объектов основных средств.
11. Утверждение перечня лиц и сроков представления авансовых отчётов

Продолжение таблицы

12. Утверждение сметы представительских расходов
II. Способы ведения бухгалтерского учёта 1. Установление стоимостной границы между основными средствами и средствами в обороте: – предел, равный 100-кратному МРОТ; – предел, меньше 100-кратного МРОТ.
2 . Способ начисления амортизации по основным средствам: – линейным способом; – уменьшаемого остатка; –    списание стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; –    списание стоимости пропорционально объёму продукции (работ).
3. Порядок учёта ремонта производственных основных средств: – по мере производства ремонта; – затраты на ремонт резервируются; – с использованием счёта 31; – с созданием ремонтного фонда для проведения в течение ряда лет особо сложных видов ремонтов
4. Проведение переоценки основных средств
5. Порядок начисления амортизации по нематериальным активам: – линейным способом; – способом списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ, услуг).
6.    Порядок начисления амортизации по МБП: – процентным способом; а)    100 % при передаче в эксплуатацию; б)    50 % при передаче в эксплуатацию; – линейным способом; – способом списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ, услуг).
7 . Порядок отражения в учёте процесса приобретения и заготовки материалов: –    по фактической себестоимости их приобретения или учётным ценам; –    с использованием счёта 15.
8. Способ списания отпущенных в производство материалов: – по себестоимости каждой единицы; – по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (ФИФО); – по себестоимости последних по времени приобретения МПЗ (ЛИФО).
9. Учёт расходов по заготовке и доставке товаров на склад: – расходы по заготовке и доставке товаров учитываются в составе издержек обращения (счёт 44) по статье «транспортные расходы»; – сумма издержек обращения на остаток товара исчисляется по среднему проценту транспортных расходов.
10. Оценка товаров по: – продажным ценам; – по покупным ценам.
11. Метод учёта затрат и издержек обращения: – учёт затрат, формирующих себестоимость продукции, работ, услуг, вести на балансовых счетах 20, 44, 23, 26 (полная производственная себестоимость); – неполная производственная себестоимость.
12. Порядок распределения и списания общехозяйственных расходов
13. Порядок списания расходов будущих периодов: – равномерно; – пропорционально объёму продукции.

Окончание таблицы

14. Порядок признания коммерческих и управленческих расходов: – полностью в отчётном году их признания; – распределяются между проданными и непроданными товарами (продукцией).
15. Порядок создания резерва предстоящих расходов и платежей
16. Вариант учёта распределения и использования прибыли: – организация не создаёт фондов специального назначения; – чистая прибыль предварительно распределяется по фондам.
17. Порядок списания кредиторской и дебиторской задолженности
III. Положения учётной политики по налогообложению 1. Порядок признания выручки организации: – по мере поступления денежных средств на расчётный счёт или в кассу предприятия (по оплате); – по мере фактического оказания услуг и предъявления покупателям расчётных документов (по отгрузке).
2. Порядок раздельного учёта НДС по материальным ресурсам, используемым при реализации товаров облагаемых НДС
3. Порядок раздельного учёта затрат для исчисления НДС
IV. Контроль за исполнением приказа (распоряжения) об учётной политике
V. Порядок ознакомления с приказом (распоряжением) об учётной политике

В заключение отметим, что роль аудита в системе ЖКХ будет неуклонно возрастать. Всё чаще органы местного самоуправления обращаются в аудиторские фирмы. На рынке аудиторских услуг Иркутской области работают специализированные организации, аккредитованные при Государственном комитете по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству. Спектр их услуг довольно широк. Он приведён в п.7 ст. 1 Закона 307-ФЗ от 30 декабря 2008 года.

Для решения задачи повышения надёжности и эффективности работы коммунальной инфраструктуры путём её масштабной оптимизации и обновления при обеспечении доступности коммунальных ресурсов для потребителей предполагается использование следующих механизмов:

– создание системы методического, юридического и кадрового обеспечения жилищно-коммунального комплекса;

– проведение мониторинга и аудита финансово-хозяйственной деятельности организаций жилищно-коммунального хозяйства;

– проведение аудита технологического процесса;

– тарифное регулирование, основанное на долгосрочных планах развития и переходе к стимулирующему регулированию;

– формирование долгосрочных тарифов на товары и услуги организаций коммунального комплекса с учётом региональных различий и на основе экономической целесообразности и др.