Аудиторские доказательства и методы их получения

В современных условиях функционирования предприятий потребность в аудите его деятельности существенно возросла, что подтверждается фактом о том, что все большее число предприятий и организаций всех отраслей экономики проходят аудиторскую проверку ежегодно. В ходе проверки аудитор должен получить обширную исчерпывающую информацию, чтобы прийти к объективному выводу для составления заключения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятием.

Целью настоящей статьи является раскрытие сущности аудиторских доказательств и изучение источников их формирования. В соответствии с данной целью определены задачи, которые состоят в исследовании сущности аудиторских доказательств, требований к их формированию, информационных источников составления аудиторского заключения.

Аудиторские доказательства – это проведенный аудитором анализ информации, полученной от клиента и третьих лиц в ходе проверки, в результате которого формируется заключение аудитора.

Аудиторские доказательства состоят из документальных источников информации, учетных документов, заключений экспертов, а также информации, полученной из других источников.

Для получения таких доказательств используются первичные документы и регистры бухгалтерского учета, составляющие основу финансовой отчетности, а также другая подтверждающая информация из других источников.

Аудиторские доказательства должны быть адекватными и достаточными.

Достаточность аудиторских доказательств – это количественная мера аудиторских доказательств, которые необходимы для выражения мнения аудиторской фирме.

Достаточность аудиторских доказательств является показателем качества аудиторских доказательств, что, по мнению аудиторской организации, означает достоверность и важность аудиторских доказательств.

Для получения адекватных и достаточных аудиторских доказательств аудиторской организацией необходимо учитывать следующие факторы:

• -    характер систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета структурного подразделения, а также оценка неотъемлемого риска и риска контроля;

• -    объем процедур, проводимых аудиторской организацией;

• -    источник и достоверность имеющихся данных.

Аудиторские доказательства считаются достоверными, если они подтверждены фактическим состоянием и документами активов и обязательств.

Оценка достоверности аудиторских доказательств должна проводиться аудиторской организацией с применением следующих общих правил:

• а ) полученные из внешних источников аудиторские доказательства, (например, полученное от третьей стороны подтверждение), более надежны, чем полученные из внутренних источников доказательства;

• б ) в случае эффективности используемых систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, полученные из внутренних источников аудиторские доказательства, как правило, являются надежными;

• в ) аудиторские доказательства, которые собраны непосредственно самой аудиторской организацией, более надежны, чем аудиторские доказательства, которые получены от структурного подразделения;

• г ) письменные аудиторские доказательства более надежны, чем устные аудиторские доказательства.

Аудиторские доказательства, собранные из разных источников, считаются достоверными, если они не противоречат друг другу.

Если аудиторские доказательства из одного источника противоречивы или если аудиторские доказательства из разных источников несогласованы или противоречивы, аудиторская фирма для получения надежных доказательств, должна установить дополнительные процедуры.

Если аудиторская фирма не может получить достаточные доказательства для предоставления заключения по отчетности, она должна отказаться выдавать аудиторское заключение.

Субъект хозяйствования (заказчик) не имеет права совершать действия или бездействия, препятствующие осуществлению аудиторской организацией необходимых процедур для получения аудиторских доказательств.

В случае действий или бездействия представителей субъекта хозяйствования или третьих лиц, препятствующих осуществлению процедур, которые по мнению аудиторской организации необходимы для получения аудиторских доказательств, аудиторская организация имеет право отказать в проведении аудита.

Аудиторские доказательства классифицируется как:

• -    Внутренние - содержат информацию, полученную в письменной или устной форме от хозяйствующего субъекта.

• -    Внешние - включают информацию, полученную в письменной форме от третьей стороны (обычно на основании письменного запроса аудиторской организации).

• -    Смешанные - содержат информацию, полученную в письменной или устной форме от хозяйствующего субъекта и подтвержденную в письменной форме третьей стороной.

Источниками аудиторских доказательств являются: оригиналы первичных документов проверяемой организации и третьих лиц; бухгалтерские записи организации; результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности проверяемой организации; устные указания сотрудников организации и третьих лиц; сравнение информации из разных документов; результаты инвентаризации активов и пассивов, проведенных работниками организации; бухгалтерские (финансовые) отчеты.

Аудиторские доказательства могут быть получены путем тестирования системы внутреннего контроля компании и важных процедур по прверке по существу.

Тестирование системы внутреннего контроля - это процедуры, выполняемые аудиторской организацией для получения аудиторских доказательств по оценке состояния систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта.

Основными аспектами системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации, по которым необходимо получить аудиторское заключение, являются:

• -    структура (достаточно ли структурированы системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля для предотвращения или выявления и исправления искажений);

• -    функционирование (эффективная работа систем учета и внутреннего контроля).

Процедура проверки существенных действий - это действия, предпринимаемые аудиторской фирмой для получения аудиторских доказательств того, имеются ли в отчетности существенные искажения или нет.

При выполнении процедур тестирования по существу исследуются следующие вопросы:

• -    наличие активов и обязательств на конец отчетного периода;

• -    полное отражение активов, обязательств, финансовых (хозяйственных) операций и событий в финансовой отчетности;

• -    отражение активов и обязательств по их соответствующей стоимости;

• -    правильное представление в финансовом отчете суммы хозяйственных операций и событий;

• -    разбивка за соответствующий период доходов и расходов.

Аудиторская организация получает аудиторские доказательства путем выполнения одного или нескольких из следующих аудиторских действий:

• а)    инспектирование, который представляет собой рассмотрение и экспертизу документов, бухгалтерских записей и материальных ценностей;

• б)    наблюдение и изучение процессов и процедур, реализуемых другими лицами. Например, контроль аудиторской организацией за инвентаризацией ТМЗ, проводимой сотрудниками экономического отдела хозяйствующего субъекта;

• в)    запрос, то есть поиск информации от информированных лиц внутри экономического субъекта или за его пределами;

• г)    расчет, который представляет собой проверку правильности арифметических расчетов в первичных документах и отчетах бухгалтерского учета;

• д)    аналитические процедуры, которые представляют анализ и оценку данных, полученных аудиторской организацией, исследование основных экономических и финансовых показателей проверяемой экономической единицы с целью выявления необычных или неверных в бухгалтерском учете фактов (записей) хозяйственной деятельности, а также определение причин выявленных искажений.

Все документы, подготовленные аудиторами на этапе планирования и в ходе аудита на основе полученных от клиента и третьих лиц, должны способствовать эффективному проведению аудита, контролю результатов аудита и выставлению правильной оценки. Для этого в них должны содержаться следующее: заметки по планированию аудита; записи о характере, времени и объеме проведенных аудиторских процедур; основные выводы на основе полученной информации. Информация в них должна быть достаточно полной и подробной, четко изложенной и не подлежащей какой-либо интерпретации.

Рабочие документы аудита включают в себя:

• 1)    планы и программы аудита;

• 2)    копии учредительных и иных внутренних документов организации, подвергаемой проверке - протоколов, соглашений, договоров и т.п.;

• 3)    материалы для исследования и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации (описания, анкеты, схемы документооборота и т.п.);

• 4)    результаты бизнес-анализа организации и показатели ее деловой активности (расчеты, таблицы, графики и т.п.);

• 5)    пояснения о характере, объеме и результатах аудиторских процедур;

• 6)    копии переписки с другими аудиторскими организациями и экспертами в связи с проводимой проверкой;

• 7)    протоколы устных бесед с сотрудниками руководства организации при проверке вопросов;

• 8)    письменные объяснения, полученные от руководства организации;

• 9)    копии бухгалтерской и иной финансовой документации организации;

• 10)    информация для руководства общества;

• 11)    выводы экспертов, а также заключения, рекомендации аудиторской организации и т.п.

Состав, количество и содержание рабочих документов определяются аудиторской организацией самостоятельно с учетом характера и сложности выполняемых работ, состояния бухучета и внутреннего контроля на проверяемой организации, а также уровня управления ею. Такие доку- менты должны содержать информацию следующего содержания:

• 1)    наименование документа и дату его создания;

• 2)    реквизиты клиента;

• 3)    период аудита;

• 4)    содержание документа;

• 5)    подпись составившего документ лица;

• 6)    дата проверки и подпись лица, который проверял документ.

После завершения проверки рабочие документы должны быть переданы в архив аудиторской организации и храниться там в папках не менее пяти лет.

Аудиторские документы являются собственностью аудиторской фирмы. Однако информация в них конфиденциальна и не может быть использована без согласия клиента.