Бухгалтерский учет дебиторской задолженности: сравнение методики Беларуси с МСФО

Дебиторская задолженность является важной частью активов организации, во многом определяющей ее платежеспособность. Известно, что в МСФО нет специального стандарта, посвященного дебиторской задолженности. Определение, классификация, порядок отражения в учете дебиторской задолженности регулируются МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты - признание и оценка», порядок представления информации в отчетности излагается в МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты-раскрытия и представление информации» [1].

Дебиторская задолженность выделяется в отдельный класс финансовых активов и определяется как «непроизводные финансовые активы с фиксированными или определяемыми платежами, которые не котируются на активном рынке». Если финансовые активы котируются на рынке, то по МСФО (IAS) 39 они не могут быть классифицированы как дебиторская за долженность.

Выданные авансы или переплата по налогам обычно раскрываются в разделе «Дебиторская задолженность». Но если следовать требованиям МСФО (IAS) 39, то они не являются дебиторской задолженностью, а должны классифицироваться как расходы, оплаченные авансом.

Для признания дебиторской задолженности в учете используются общие критерии признания активов и обязательств. В отчетности она должна быть отражена по справедливой стоимости.

Бухгалтерский учет дебиторской задолженности должен быть организован так, чтобы обеспечивать простоту формирования необходимых раскрытий информации в финансовой отчетности, а также управление этими активами и обязательствами. Степень детализации учета должна позволять анализировать оборачиваемость данного актива и погашение данного обязательства в разрезе каждого контрагента и однородных хозяйственных операций в разрезе каждого договора, а также отдельно отражать скидки и процентный доход.

Согласно МСФО, дебиторская задолженность нуждается в инвентаризации, цель которой – выявление просроченной задолженности для работы с сомнительными долгами. В международной практике распространена инвентаризация дебиторской задолженности аудиторами. Акты сверки направляются на подпись дебиторам и кредиторам. В МСФО существует две основные формы актов сверки - положительная и отрицательная. В акте сверки отрицательной формы указывается сумма дебиторской задолженности организации на определенную дату, и просьба прислать обратно акт сверки только в случае несогласия контрагента с указанной суммой. При неполучении ответа задолженность считается подтвержденной. В акте сверки положительной формы содержится просьба выслать обратно акт сверки в любом случае. Сумма задолженности по данным организации может указываться, хотя в международной практике этого делать не рекомендуется, чтобы контрагент отразил в акте сумму задолженности в соответствии со своим учетом.

В Республике Беларусь акты сверок в отрицательной форме не применяются, поскольку отсутствие ответа от контрагента в большинстве случаев не несет особого смысла и не означает подтверждения данных организации.

По МСФО способ приведения суммы задолженности, отражаемой в отчетности, к ее справедливой стоимости, - это начисление резервов под обесценение. В МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» начисление резервов по активам предусмотрено, если их справедливая стоимость становится ниже балансовой. Применительно к дебиторской задолженности резерв должен начисляться, если от дебиторов ожидается поступление суммы меньше первоначальной задолженности. МСФО используют термин «резерв под обесценение дебиторской задолженности». В Республике Беларусь он называется «резерв по сомнительным долгам» .

Согласно стандартам Республики Беларусь, в инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов [2] предусмотрены следующие способы создания резервов по сомнительным долгам:

• -    по каждому дебитору на основе анализа платежеспособности дебитора, возможности погашения им задолженности;

• -    по группам дебиторской задолженности на основе ее распределения по срокам непогашения;

• -    по всей сумме дебиторской задолженности на основе показателя выручки от реализации за отчетный период и коэффициента сомнительной задолженности.

МСФО предусматривает похожие способы создания резервов:

• -    определение вероятности взыскания задолженности по каждому дебитору и начисление резерва только по тем дебиторам, взыскание задолженности с которых сомнительно;

• -    в процентном отношении от выручки за период;

• -    разделение дебиторской задолженности на несколько групп, в зависимости от периодов просрочки и начисление резерва в процентном отношении, определяемом для каждой группы;

• -    смешанный способ - резерв начисляется в отношении некоторых дебиторов, о которых известно, что вероятность взыскания их задолженности является низкой (судебный процесс по взысканию долгов, процедура банкротства), а в отношении остальных дебиторов резерв начисляется в зависимости от времени просрочки.

Раскрытие информации о дебиторской задолженности в отчетности предполагает, в первую очередь, ее деление по срокам погашения на долгосрочную и краткосрочную. Также в комментариях к финансовой отчетности по требованиям МСФО (IAS) 1, 12, 17, 24, 32, 36, 37 должна приводиться следующая информация:

• -    суммы по основным группам задолженности - торговая, прочая, авансы выданные (полученные), переплата (задолженность) по налогам, задолженность связанных лиц, задолженность связанным лицам и т.д. в зависимости от существенности сумм;

• -    сумма резерва под обесценение дебиторской задолженности;

• -    описание кредитных и финансовых рисков;

• -    суммы к погашению долгосрочной задолженности по срокам погашения (от года до двух лет, от двух до пяти лет, более пяти лет); эффективные процентные ставки дисконтирования долгосрочной задолженности.

Кроме требований, указанных в МСФО, организация предоставляет любую дополнительную информацию, необходимую пользователям финансовой отчетности для понимания ее финансового положения и результатов деятельности за отчетный период. Состав такой информации определяется профессиональным суждением руководства.

Отсюда следует, что в учете расчетов с дебиторами по МСФО и по стандартам бухгалтерского учета Республики Беларусь имеется ряд различий: в вопросах определения и методах оценки, проведения инвентаризации, формирования актов сверок с контрагентами, создания резерва по сомнительным долгам («резерв под обесценение дебиторской задолженности»), требований по раскрытию информации в бухгалтерской отчетности.