Бухгалтерский учёт налога на прибыль

Для определения прибыли организациям необходимо вести бухгалтерский и налоговый учёт доходов и расходов. Это важно для корректного формирования налога на прибыль.

Статья 25 НК РФ и ПБУ 18/02 - основные законодательные документы, которые регулируют учёт расходов и доходов, необходимых для расчёта налога на прибыль. Он обязателен к перечислению в бюджет для организаций, применяющих общую систему налогообложения. Отметим, что налог на прибыль должны платить и те организации, которые являются налоговыми агентами. Это могут быть как российские, так и иностранные агенты.

Чтобы рассчитать сумму налога на прибыль, определите налоговую базу (п. 1 ст. 286 НК). Налоговая база определяется нарастающим итогом с начала года и до его окончания (п. 7 ст. 274 НК). Прибыль рассчитывают как разницу между доходами и расходами. Налог на прибыль - это 20% от прибыли, причем 3% перечисляют в федеральный бюджет, 17% - в региональный. Но для отдельных видов деятельности и доходов может действовать пониженная налоговая ставка, либо ставка 0% (ст. 284 НК РФ). Специальные налоговые ставки могут быть:

Q равными основной ставке;

Q пониженными;

Q повышенными.

Для определения налога на прибыль необходимо правильно соблюдать порядок отражения доходов и расходов, регламентированный НК. Налогом на прибыль облагаются следующие доходы: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы. Особое внимание налоговики обращают на расходы, уменьшающие базу налога на прибыль.

Расходы, учитываемые в налоговом учёте и уменьшающие базу, должны быть: экономически обоснованы (т.е. экономически оправданы); подтверждены первичными документами.

Налоговые органы под экономически обоснованными расходами считают расходы, которые использовали с целью получения дохода в коммерческой деятельности. Это могут быть расходы, связанные с производством и реализацией, или внереализационные расходы (ст. 252-269 НК РФ).

К расходам, связанным с производством и реализацией, относятся материальные расходы (затраты на материалы, сырье, на топливо, электроэнергию, инструментов и т.д.), затраты на оплату труда, амортизацию и прочие затраты (командировочные расходы, суммы налогов и сборов, лизинговые платежи, сертификация продукции). Внереализационные расходы нужны предприятию для ведения деятельности и функционирования (скидки покупателям, аренда, проценты по долговым обязательствам, судебные издержки, отрицательные курсовые разницы, убытки). Также расходы могут быть прямыми и косвенными. От этого зависит порядок их начисления и учета в расчете налога. В Налоговом кодексе нет четкого списка прямых затрат и жестких правил, по которым нужно разделять расходы на прямые и косвенные.

Прибыль организации учитывается на бухгалтерском счёте 99 «Прибыль и убытки» с открытием отдельных субсчетов. В отчёте о финансовых результатах информацию о прибыли или убытке показывают в строке 2300. Рассчитанная сумма налога на прибыль формируется на счёте 68 «Расчёты с бюджетом» субсчёте 68.01 «Расчёты по налогу на прибыль». Если по итогам деятельности у организации прибыль, то бухгалтерские проводки: Дебет 99 Кредит 68.01 – начислен налог на прибыль (авансовый платеж) за налоговый (отчетный) период.

Эту проводку вправе формировать предприятия, не применяющие ПБУ 18/02. К ним относятся малые и некоммерческие организации.

Сумма налога на прибыль совпадет или будут небольшие расхождения и при методе начисления, применяемом и в бухгалтерском, и в налоговом учёте. Метод определения доходов и расходов определяется в учетной политике. Значительные расхождения в сумме налога будут при применении кассового метода в налоговом учёте. В таком случае налоговый и бухгалтерский учёт налога на прибыль нужно вести отдельно.

Иначе происходит формирование налога на прибыли при применении организацией ПБУ 18/02. Налогооблагаемая и бухгалтерская прибыль в таком случае будет отличаться из-за различий в составе доходов и расходов и порядке их признания в учётах .

Бухгалтерская (балансовая) прибыль совпадёт с налогооблагаемой при правильном учёте:

• —    условного дохода по налогу на прибыль;

• —    условного расхода по налогу на прибыль;

• —    отложенных налоговых активов (обязательств) с временных разниц (при их наличии);

• —    постоянных налоговых активов (обязательств) c постоянных разниц (при их наличии).

Временные разницы возникают при признании расходов или доходов в разные отчетные периоды времени в обоих видах учёта. Но сумма доходов или расходов как в бухгалтерском, так и в налоговом учёте одинаковая.

Временные разницы делятся на налогооблагаемые и вычитаемые. Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают, когда доходы для налогового учёта принимаются раньше (в одном периоде), а расходы – позже (в другом периоде), чем для бухгалтерского учёта. Т.е. при расчете налога на прибыль ВВР учитывают, если прибыль в налоговом учете больше чем в бухгалтерском. При этом формируется отложенный налоговый актив (ОНА). ОНА вычисляется как произведение временной разницы на 20%, для учёта используется счёт 09.

Проводки при начислении и списании ОНА будут следующие:

Дебет 09 Кредит 68.01 – отражен отложенный налоговый актив

Дебет 68.01 Кредит 09 – погашен отложенный налоговый актив

Налогооблагаемые временные разницы (НВР), наоборот, появляются когда расходы для налогового учёта признаются раньше, а доходы – раньше, чем для бухгалтерского учёта. Т.е. при НВР «налоговая» прибыль меньше «бухгалтерской» прибыли. При этом возникает отложенное налоговое обязательство (ОНО). ОНО рассчитывается аналогично ОНА, для учёта используется счёт 77. Проводки при начислении и списании ОНА будут следующие:

Дебет  68.01 Кредит 77 –  отражено  отложенное  налоговое обязательство

Дебет  77 Кредит 68.01  –  погашено  отложенное  налоговое обязательство

Постоянные разницы возникает каждый раз, когда доход или расход учитывают полностью или частично только в бухучете или только при налоговом учёте. В бухгалтерском учете данные затраты списаны в полном объеме, а для целей налогообложения в пределах 1 % выручки от реализации.

Постоянные разницы также бывают двух видов. Постоянные налоговые обязательства (ПНО) при расчете налога на прибыль появляются, когда прибыль в бухгалтерском учете меньше чем в налоговом. Формируется положительная разница. ПНО вычисляется как произведение положительной постоянной разницы на 20%, для учёта используется счёт 99 субсчёт «Постоянные налоговые обязательства». Проводки при начислении ПНО:

Дебет 99 Кредит 68.01  – отражено постоянное налоговое обязательство

Постоянный налоговый актив (ПНА) возникает, когда «налоговая» прибыль меньше «бухгалтерской» прибыли. При этом возникает отрицательная разница. ПНА рассчитывается как произведение отрицательной постоянной разницы на 20%, для учёта используется так же счёт 99 субсчёт «Постоянные налоговые активы». Проводки при начислении ПНА:

Дебет 68.01 Кредит 99 – отражен постоянный налоговый актив

Если по итогам отчетного периода получена балансовая прибыль, то рассчитывается и отражается условный расход по налогу на прибыль. Он рассчитывается как произведение прибыли до налогообложения по данным бухгалтерского учёта на 20%, отражается на счёте 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль». Проводка:

Дебет 99 Кредит 68.01 – начислен условный расход по налогу на прибыль за отчетный или налоговый период.

Условный доход по налогу на прибыль образуется при полученном убытке по итогам деятельности за отчётный (налоговый) период по данным бухгалтерского учёта. Рассчитывается как произведение суммы убытка (отраженного в бухучёте) на 20%, учитывается на счёте 99 субсчёт «Условный доход по налогу на прибыль».