Директ-костинг как метод учёта затрат предприятия

В условиях постоянно меняющейся внешней среды организации и сложных экономических условий одной из основных проблем большинства российских предприятий является управление затратами. Из-за высокой себестоимости продукции снижается конкурентоспособность предприятия и возникает необходимость искать причины и резервы снижения затрат. Основным инструментом управления затратами и повышения конкурентоспособности хозяйствующего субъекта является использование методов директ-костинг, стандарт-костинг, таргет-костинг, кайдзен-костинг, бенчмаркинг затрат и многих других.

Одним из основных методов управления затратами является директ-костинг. Сущность данного метода состоит в том, что все затраты предприятия делятся на постоянные, не зависящие от объёма производства, и переменные, которые напрямую зависят от объёма выпускаемой продукции. В 1936 году, развивая идеи управления затратами американский экономист Джонатан Гаррисон создал учение — директ-костинг, согласно которому в составе себестоимости необходимо учитывать только прямые расходы. Он предлагал это разделение, чтобы определить зависимость объема прибыли от изменения объема реализованной продукции. Анализируя данные, полученные в результате применения этого метода, менеджер получает возможность обосновать свои управленческие решения[2]. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета метод директ-костинг не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. До настоящего времени российские предприятия применяют затратный метод бухгалтерского учета, предусматривающий учет и исчисление полной фактической себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Однако весь мировой опыт свидетельствует об эффективности использования маржинального метода бухгалтерского учета — системы учета директ-костинг, в основе которой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода. В России он применяется во внутреннем управленческом учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений[1]. Важной особенностью директ-костинга является то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью (Рис.1).

Рис. 1 Взаимосвязь объема производства, себестоимости и прибыли (источник компания ЦБА)

При использовании системы директ-костинг определяется ограниченная себестоимость, включающая в себя только сумму переменных затрат. Этот показатель сравнивается с выручкой за период и определяется маржинальный доход за отчетный период (брутто прибыль, сумма покрытия). Нетто-прибыль предприятия представляет собой разницу между полученной величиной и суммой постоянных затрат, которые не распределяются между изделиями, а списываются общей суммой на финансовые результаты отчетного периода (одноступенчатый учет сумм покрытия).

По степени дифференциации затрат директ-костинг может иметь два основных варианта: простой, одноступенчатый директ-кост, основанный на использовании в расчетах данных только накладных затрат, учтенных единым блоком; развитый (многоступенчатый) директ-кост, при котором постоянные затраты подразделяются не по видам продукции и услуг, а по местам формирования накладных расходов, т.е. уровням управления. В одноступенчатом учете сумм покрытия все постоянные расходы, объединенные в одном блоке, вычитают из суммы покрытия данного отчетного периода. В противоположность этому в многоступенчатом учете покрытия постоянных расходов делается попытка деления блока постоянных затрат и распределения отдельных частей постоянных расходов не между отдельными носителями затрат, а между общим количеством какого-либо продукта или товарной группой, местом возникновения затрат или целым подразделением предприятия. При этом постоянные расходы в их взаимосвязи и выход на итоговый результат производственно-финансовой деятельности можно представить в следующем виде:

• •    постоянные расходы на изделие, прямо относимые на общее количество продукции данного вида, произведенной за данный период;

• •    постоянные расходы на группу изделий, приходящиеся на многие аналогичные виды продуктов, которые можно объединять в одной группе;

• •    постоянные расходы мест возникновения затрат, не подлежащие распределению между отдельными группами носителей затрат, а относящиеся прямо на отдельные места возникновения затрат;

• •    постоянные расходы подразделения, подлежащие покрытию из ещё не распределенной суммы покрытия всех изделий, выпускаемых этим подразделением; постоянные расходы предприятия, представляющие собой расходы, их остаток, который нельзя распределить между специальными калькуляционными объектами.

При использовании этого варианта директ-костинга дифференциации подлежат не только переменные, но и постоянные расходы и определяют ставки покрытия по видам продукции и местам ее изготовления и сбыта. Система развитого директ-костинга за счет многоступенчатого учета сумм покрытия, постоянных расходов создает более совершенную информационную базу для анализа структуры полученного результата и основных факторов, повлиявших на его величину. При этом можно выявить, вносит ли конкретный вид продукции, работ, услуг вклад в покрытие постоянных расходов предприятия, какова его величина, насколько оправдан уровень накладных затрат по подразделениям предприятия[3].

Учитывая затраты по методу директ-костинг предприятие получает ряд преимуществ. Директ-костинг позволяет руководству заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям. Например, можно выявить изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость конкретных изделий. Следующим преимуществом является то, что система обеспечивает возможность быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка. И последнее в отчете о финансовых результатах, составляемом при системе директ-костинга, видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции.

Используя метод директ-костинг для организации управленческого учета предприятия сталкиваются с определенными проблемами, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе. Очень сложно для менеджеров аналитиков разделить расходы на постоянные и переменные, потому, что чисто постоянных или чисто переменных расходов не так много. В основном расходы полупеременные, а значит, возникают трудности в их классификации. Кроме того, в различных условиях одни и те же расходы могут вести себя по-разному. Можно назвать ещё такие трудности как необходимость, устанавливать на продукцию предприятия цены, обеспечивающие покрытие всех издержек предприятия, искажение общей суммы прибыли за текущий период, поскольку остатки незавершенного производства оцениваются в разрезе лишь переменных производственных расходов, несовпадение результатов финансового учета (и финансовых отчетов) с результатами производственного учета. Эта ситуация снижает доверие контролирующих органов - финансового, налогового управления и других - к руководству компании и это ведет к негативным последствиям

Идеальных систем или методов управления затратами не бывает. У каждой системы и у каждого метода – свои достоинства и свои недостатки. Главная задача для руководителей – понять эти особенности, чтобы, сводя до минимума их негативные стороны, максимально эффективно использовать их преимущества. Делая вывод можно сказать, что применение метода директ-костинг на предприятии, несмотря на ряд сложностей, которые могут возникнуть в процессе его использования, может дать ему ряд преимуществ, таких как гибкость организации в условиях постоянно меняющегося рынка и мониторинг изменения прибыли как по предприятию в целом, так и по выпускаемым изделиям.