Доходы и расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет

В настоящее время вопросы достижения полной, достоверной и нейтральной информации о формировании и распределении прибыли являются наиболее проблемными. Такая позиция обусловлена тем, что в условиях ограниченности ресурсов прибыль выступает важнейшим условием достижения экономической стабильности и инвестиционной привлекательности предприятия, являясь при этом основным экономическим показателем, наиболее полно отражающим эффективность деятельности любой коммерческой организации. Поэтому так важно наиболее объективно и всесторонне отражать две составляющие прибыли: доходы и расходы. Как известно налоговый учет и бухгалтерский учет доходов и расходов несколько отличаются.

Таблица

Основные отличия в определении доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Критерий отличия	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
Регламентирование учета	Федеральный закон №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации»	Глава 25 Налогового Кодекса РФ
Виды доходов и поступлений	Доходы от обычной деятельности, прочие доходы	Доходы от реализации, внереализационные доходы, поступления, не облагаемые налогом
Виды расходов и издержек	Расходы от обычной деятельности, прочие расходы	Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы, издержки, не учитываемые при налогообложении прибыли
Принципы учета	1.  Принцип объективности 2.    Принцип двойной записи 3.    Принцип начислений 4.    Принцип соответствия	1.    Принцип непрерывности 2.    Принцип временной определенности 3.    Принцип последовательности 4.    Принцип обоснованности признания доходов и расходов 5.    Принцип равномерности признания доходов и расходов

Рассмотрим алгоритм учета доходов и расходов компании. В бухгалтерском учете отражение доходов и расходов осуществляется методом двойной записи с использованием соответствующих счетов.

При этом для обобщения сведений о доходах и расходахٜ, полученных от обычных видов деятельности, предусматривается счет 90 «Продажи». К нему открываются субсчета:

• •    90.1 «Выручка» — для учета доходов, признаваемых выручкойٜ;

• •    90.2 «Себестоимость» — для учета затрат;

• •    90.3 «НДС» — для учета налога, причитающегося к получению от покупателей;

• •    90.4 «Акцизы» — для учета сумм акцизов.

Возможно открытие и других субсчетов.

Для выведения финансового результата используется субсчет 90.9 «Прибыль/убыток от продажٜ». В конце месяца выводится результат работы компании путем сопоставления дебетовых оборотов по субсчетам с кредитовым оборотом по субсчету 90.1. Разница списывается проводкой Дт 90.9 Кт 99, если доходы превышают расходы или Дт 99 Кт 90.9 — если наоборот. Сальдо по субсчетам накапливается в течение года. В конце года субсчета закрываются внутренними проводками:

Дт 90.1 Кт 90.9 — списывается сальдо субсчета «Выручка»;

Дт 90.9 Кт 90.2 (90.3, 90.4…) — списываются сальдо субсчетов затрат, НДС и иных уменьшающих выручку статей.

Для отражения в бухгалтерском учете прочих доходов и расходов применяется счет 91 «Прочие доходы и расходы». К нему открываются субсчета:

• •    91.1 «Прочие доходыٜ» — для учета доходов, не относящихся к основному виду деятельности;

• •    91.2 «Прочие расходы» — для учета прочих издержек;

• •    91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» — для выявления прибыли/убытка от операций, относящихся к иным видам деятельности.

По аналогии с учетом доходов и расходов от обычных видов деятельности в конце месяца сопоставляется сальдо счетов 91.1 и 91.2. Затем разница списывается проводкой Дт 99 Кт 91.9 — в случае получения прибыли или Дт 91.9 Кт 99 — в случае получения убытка по итогам месяца. В конце года субсчета закрываются внутренними проводками.

Налоговый учет доходов и расходов, как уже было сказано ранее, имеет некоторые отличия от бухгалтерского.

Так, между налоговым учетом и бухгалтерским учетом при отражении доходов и расходов могут возникать постоянные и временные разницы. То есть событие в бухгалтерском учете отображается раньше либо позже, чем в налоговом.

Налоговый учет можно вести отдельно от бухгалтерского либо на основе данных бухгалтерского учета с выделением налоговых разниц.

Постоянные разницы — это доходы или расходы, которые:

• •    принимаются к бухгалтерскому учету, но не формируют налогооблагаемую прибыль ни в текущем периоде, ни в последующих;

• •    признаются в налоговом учете, но не принимаются к бухгалтерскому учету ни в текущем периоде, ни в последующих.

Постоянные разницы приводят к возникновению постоянных налоговых обязательств (ПНО) или активов (ПНА). ПНО, ПНА равны соответствующей постоянной разнице, умноженной на ставку налога на прибыль.

ПНО означает, что у организации возникает обязательство оплатить налог, то есть в отчетном периоде платежи по налогу на прибыль увеличиваются. ПНА, наоборот, что организация не будет вносить какую-то часть налогового платежа.

Временные разницы — это доходы или расходы, которые принимаются к бухгалтерскому учету в одном периоде, а к налоговому — в другом. Временные разницы становятся причиной возникновения отложенных налогов.

Отложенный налог — это сумма налога на прибыль, которая увеличит или уменьшит платеж в бюджет в следующих отчетных периодах. Временные разницы бывают 2 видов. Их влияние на налог на прибыль раскрыто в таблице. ОНА и ОНО уменьшаются и погашаются в полном размере по мере уменьшения вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц.

Если все доходы и расходы организации, отраженные в бухгалтерском учете, соответствуют доходам и расходам, принимаемым для целей налогообложения, то налог, исчисленный на бухгалтерскую прибыль (в соответствии с п. 20 ПБУ 18/02 называется условный расход (доход) по налогу на прибыль), равен текущему налогу на прибыль, показанному в декларации.

При наличии расхождений эти 2 вида налога связаны следующей формулой:

ТН = УР + ∆ОНА – ∆ОНО + ПНО – ПНА, где: ТН — текущий налог на прибыль;

УР — условный расход (доход) по налогу на прибыль;

∆ОНА — изменение ОНА (ОНА, начисленный в отчетном периоде, – ОНА, погашенный в отчетном периоде);

∆ОНО — изменение ОНО (ОНО, начисленное в отчетном периоде, – ОНО, погашенное в отчетном периоде).

К постоянным разницам можно отнести:

• 1.    Превышение фактической компенсации за пользование личным автотранспортом над лимитом, установленным НК РФ, — ПНО.

• 2.    Превышение фактических процентов по кредиту или займу над лимитом, установленным НК РФ, — ПНО.

• 3.    Доход от безвозмездной помощи учредителей, доля которых превышает 50% (признается в БУ в отличие от НУ), — ПНА.

К вычитаемым временным разницам относят, например (ОНА):

• 1.    В текущем периоде в БУ коммерческих или управленческих расходов списано на себестоимость больше, чем в НУ, из-за различных методов.

• 2.    Убыток от реализации основных средств в БУ признается сразу, в НУ постепенно в течение периода, равного разнице между сроками полезного и фактического использования.

• 3.    Убыток, который в будущих периодах уменьшит базу по налогу на прибыль.

К налогооблагаемым временным разницам относят (ОНО):

• 1.    Амортизация в БУ в текущем периоде меньше, чем в НУ.

• 2.    Сумма недостачи в пределах норм естественной убыли, которая в БУ включается в фактическую стоимость материалов, а в НУ относится на расходы единовременно.