Документирование фактов хозяйственной жизни, его назначение и организация в бухгалтерском учете

Совокупность первичных учетных документов в бухгалтерском учете представляет основной способ наблюдения, измерения и регистрации хозяйственной деятельности организации. Каждый факт хозяйственной жизни в процессе работы и представляемый в денежной форме независимо от его содержания и объема, оформляется соответствующим первичным учетным документом. По данным таких документов появляется возможность реализовать требования к бухгалтерскому учету: полноту формирования учетных сведений, их достоверность, своевременность, полезность и др. Формирование учетных данных в первичной учетной документации определяет возможность использования других элементов метода бухгалтерского учета.

Первичный учетный документ представляет письменное разрешение на совершение факта хозяйственной жизни и его письменное доказательство. Он характеризуется тем, что является основанием для последующих записей о возникших фактах хозяйственной жизни в системе бухгалтерского учета.

Значимость первичных учетных документов в бухгалтерском учете как основания для последующих записей в бухгалтерском учете трудно переоценить. Первичные документы используются для формирования регистров аналитического и синтетического учета, отчетных форм. Правильность и своевременность их составления в значительной степени определяет качественное состояние бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности в организации. Последующее формирование точных учетных показателей, их представление в установленные сроки может быть осуществлено при условии своевременного составления, оформления и контроля записей в первичной учетной документации. Документы не только подтверждают объективность последующих бухгалтерских данных, но и помогают выявить ошибочные записи в системе учета.

Первичные учетные документы являются средством, при помощи которого осуществляется хозяйственная деятельность организации. Данные первичного учета широко используются для оперативного управления деятельностью организации. На основе его данных формируются информационные сводки за короткие временны́ е периоды (день, сутки, смену, пятидневку и др.), содержание которых позволяет принимать оперативные и своевременные управленческие решения по повышению эффективности работы подразделений организации (цехов, производств, переделов и др.) и предприятия в целом.

На основании первичных учетных документов ведется повседневное наблюдение и контроль движения активов, принадлежащих организации, в процессе кругооборота капитала и превращения его из одной формы в другую. Они используются для установления законности и целесообразности хозяйственных операций. Документирование фактов хозяйственной жизни позволяет предотвратить нецелесообразное и неэффективное использование ресурсов, соблюдать режим экономии и нормы расходования средств.

В первичных учетных документах проставляются подписи должностных лиц, распорядившихся произвести хозяйственную операцию, а также подписи лиц, ее выполнивших. Подобный порядок оформления документации позволяет установить персональную ответственность должных лиц, использовать эти сведения для оценки их работы, а также в правоприменительной деятельности.

Первичные учетные документы, составленные с соблюдением установленных требований, используются как доказательная база в разрешении споров, возникающих между организациями, между организациями и физическими лицами. Они признаются документами, имеющими юридическую силу, в арбитражных, гражданских спорах, уголовных делах, используются при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы, назначаемой судом при рассмотрении дел.

Данные первичных учетных документов необходимы в процессе контрольно-ревизионной работы, проведения внутреннего и внешнего аудита, в процессе экономического анализа работы организации. По их данным организуется внешний контроль деятельности, подтверждается достоверность учетных и отчетных данных, выявляются резервы улучшения имущественного и финансового состояния организации, разрабатываются мероприятия по оптимизации ее функционирования.

Требования о порядке оформления первичными учетными документами совершаемых хозяйственных операций установлены Федеральным законом «О бухгалтерском учете» (2011 г.).

Первичные учетные документы для регистрации фактов хозяйственной жизни должны составляться по установленным формам. Ими являются формы, разработанные в организации и закрепленные в приказе руководителя «Об учетной политике». Кроме того, ими являются также межотраслевые унифицированные формы, утвержденные постановлениями Федеральной службы государственной статистики (Росстатом) (ранее - Госкомстатом РФ) по оформлению кассовых операций, подотчетных сумм и результатов инвентаризации. Они содержатся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации:

• •    Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации. Постановление Госкомстата РФ от 18 августа 1998 № 88;

• •    Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации № АО-1 «Авансовый отчет». Постановление Госкомстата РФ от 1 августа 2001 № 55.

Первичные учетные документы, разработанные организациями, должны содержать обязательные сведения - реквизиты. Реквизитами называются показатели, характеризующие факт хозяйственной жизни и придающие ему юридическую силу.

Количество реквизитов и их содержание являются следствием целей составления первичного учетного документа и характера отраженного факта хозяйственной жизни. Однако нормативными правовыми документами по бухгалтерскому учету предусмотрены реквизиты, которые называются обязательными (Рисунок 1).

ОБЯЗАТЕЛЬНЫЕ РЕКВИЗИТЫ ПЕРВИЧНЫХ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ

НАИМЕНОВАНИЕ ДОКУМЕНТА

ДАТА СОСТАВЛЕНИЯ ДОКУМЕНТА

НАИМЕНОВАНИЕ ЭКОНОМИЧЕСКОГО

СУБЪЕКТА, СОСТАВИВШЕГО ДОКУМЕНТ

СОДЕРЖАНИЕ ФАКТА

ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ЖИЗНИ

ИЗМЕРИТЕЛИ

ФАКТА ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ЖИЗНИ В НАТУРАЛЬНОМ И ДЕНЕЖНОМ ВЫРАЖЕНИИ

НАИМЕНОВАНИЕ ДОЛЖНОСТЕЙ ЛИЦ, СОВЕРШИВШИХ СДЕЛКУ, ОПЕРАЦИЮ, И ОТВЕТСТВЕННЫХ ЗА ЕЕ ОФОРМЛЕНИЕ

ПОДПИСИ ЛИЦ С УКАЗАНИЕМ ИХ

ФАМИЛИЙ И ИНИЦИАЛОВ, ИНЫХ РЕКВИЗИТОВ ДЛЯ ИДЕНТИФИКАЦИИ

ЭТИХ ЛИЦ

Рисунок 1. Обязательные реквизиты первичных учетных документов

Если документ не имеет каких-либо обязательных реквизитов, он теряет свою силу, не принимается к исполнению, не может служить основанием для дальнейших записей в регистрах бухгалтерского учета.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждается руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером.

Первичные учетные документы должны составляться своевременно, т.е. в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее совершения. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также за достоверность этих сведений.

Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и

(или) в электронном виде. Тогда он подписывается электронной подписью.

Если в текстовой части или цифровых данных первичного учетного документа была допущена ошибка, ее следует исправить. Такое исправление должно содержать дату исправления и быть подтверждено подписями лиц, составивших документ, с указанием фамилий и инициалов этих лиц. Однако в кассовых и банковских документах исправления не допускаются.

Первичные учетные документы могут быть изъяты у организации на основании соответствующих постановлений органами дознания, предварительного следствия, прокуратуры, внутренних дел. В этом случае главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.

Организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерскую (финансовую) отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами государственного архивного дела, но не менее пяти лет. Ответственность за организацию их хранения несет руководитель организации.

Группировка первичных учетных документов ведется по назначению, способам их составления и месту составления (Рисунок 2).

КЛАССИФИКАЦИЯ ПЕРВИЧНЫХ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ Ill

---------------------------------------------------1 I I I Г------------------------------------------------ ПО НАЗНАЧЕНИЮ                        ПО СПОСОБАМ г                     СОСТАВЛЕНИЯ

I

ПО МЕСТУ СОСТАВЛЕНИЯ

Рисунок 2. Признаки классификации первичных учетных документов

Такая группировка позволяет дать полную и всестороннюю характеристику первичных учетных документов, понять их взаимосвязь с последующими этапами учетного процесса.

По назначению выделяются следующие виды документов:

• •    распорядительные первичные учетные документы;

• •    оправдательные (исполнительные) первичные учетные документы;

• •    документы бухгалтерского оформления.

Распорядительные первичные учетные документы представляют распоряжение, задание, приказ руководителя организации или других уполномоченных лиц о совершении определенного факта хозяйственной жизни. Такими документами могут быть доверенность на получение материальных ценностей, приказ (распоряжение) руководителя организации о направлении работника в командировку и др. Характерной особенностью распорядительных документов является то, что они не служат документом, в котором описана выполненная хозяйственная операция, и не являются основанием для записи в бухгалтерском учете.

Оправдательные (исполнительные) первичные учетные документы подтверждают факт совершения хозяйственной операции и служат для ее исполнителей оправданием в расходовании ресурсов, получении ценностей и др. Исполнителями зачастую выступают материально-ответственные лица. К оправдательным (исполнительным) первичным учетным документам относят приходные ордера, на основании которых приходуют материальные ресурсы, расходные кассовые ордера, используемые для оформления выдачи денежных средств из кассы, и др.

Документами бухгалтерского оформления являются документы, оформляемые работниками бухгалтерской службы для подготовки к выполнению счетных записей. Они составляются на основании распорядительных и оправдательных (исполнительных) первичных учетных документов. Их содержание составляет указание на то, какие должны быть выполнены записи и на какие суммы. Так, по окончании расчета амортизации по объектам основных средств за отчетный месяц, составляется бухгалтерская справка для указания сумм амортизации, которые необходимо отнести на соответствующие счета производственных затрат. Документами бухгалтерского оформления являются расчеты, разработочные таблицы, группировочные ведомости, листки-расшифровки и др.

В зависимости от способа составления первичные учетные документы делятся на две группы:

• •    разовые первичные учетные документы;

• •    накопительные первичные учетные документы.

Разовыми считают документы, составляемые единовременно, в один прием для отражения одного или нескольких фактов хозяйственной жизни. После составления документов они становятся основанием для записей в регистры бухгалтерского учета. Разовыми являются бо́льшая часть первичных учетных документов: платежные поручения, применяемые для перечисления денежных средств с расчетного счета организации на расчетный счет получателя, приходные кассовые ордера, которыми оформляются операции по оприходованию денежных средств в кассу, и др.

Накопительные включают документы, составляемые постепенно в течение установленного временно́го периода (суток, декады, месяца, квартала), для накапливания данных по однородным систематически повторяющимся операциям. К таким документам относятся лимитно-заборные карты, применяемые для оформления отпуска материальных ценностей на производственные нужды в течение декады, месяца, квартала; наряды на сдельную работу, в которых фиксируются данные о выработке рабочих, закрываемые за первую и вторую половины месяца, и др.

По месту составления первичные учетные документы делятся на внутренние и внешние. Если внешние первичные учетные документы составляются в других организациях и поступают на предприятие для необходимой обработки и использования, то внутренние документы составляются в самой организации.

За правильность оформления внутренних первичных документов несет ответственность организация, составившая его. О фактах неверно оформленных внешних документов организация должна сообщить контрагенту.

В процессе документирования фактов хозяйственной жизни бухгалтерия ведет не только их регистрацию, но и контроль правильности, достоверности и точности их отражения в первичных учетных документах. Формы контрольных мероприятий, используемых на стадии первичного учета, представлены на Рисунке 3.

ФОРМЫ КОНТРОЛЯ ПЕРВИЧНЫХ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ

ПРЕДВАРИТЕЛЬНЫЙ КОНТРОЛЬ

Рисунок 3. Формы контроля первичных учетных документов

Предварительный контроль осуществляется в процессе совершения хозяйственных операций на стадии оформления как распорядительных, так и оправдательных (исполнительных) первичных учетных документов. Особая значимость предварительного контроля заполнения первичных учетных документов определяется тем, что большинство документов, не относящихся к документам бухгалтерского оформления, формируется оперативными работниками, материально-ответственными лицами. Целью предварительного контроля является обеспечение законности хозяйственных операций, правильности их оформления, недопущение хищений, недостач, приписок и других злоупотреблений со стороны должностных лиц.

Ответственность за организацию предварительного контроля первичных учетных документов несет главный бухгалтер. Требования главного бухгалтера по документальному оформлению фактов хозяйственной жизни и

представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников.

Предварительный контроль документального оформления хозяйственных операций проводится путем визирования главным бухгалтером всех распорядительных документов (договоров, приказов, распоряжений и др.). Документы, являющиеся основанием для приема и выдачи денежных средств в наличной и безналичной формах, подписываются главным бухгалтером. После составления все первичные учетные документы представляются в бухгалтерию и служат основанием для записей в регистрах аналитического и синтетического учета.

Последующий контроль первичных учетных документов проводится в процессе бухгалтерской обработки и подготовки документации к последующей группировке и обобщению учетной информации. Он организуется, в основном, для оправдательных документов, как внутреннего, так и внешнего характера. Обычно такой контроль ведется работниками бухгалтерской службы, функциональные обязанности которых состоят в ведении бухгалтерского учета по отдельным участкам. Последующий контроль включает проверку первичных учетных документов по существу и формальную проверку.

Проверка по существу предполагает установление законности и экономической целесообразности хозяйственной операции и является логическим завершением предварительного контроля документации. На стадии проверки по существу организуется контроль сохранности активов, устанавливается персональная ответственность лиц, подписавших первичные документы.

Формальная проверка первичных учетных документов исходит из необходимости соблюдения формальных требований к оформлению хозяйственной операции и заполнению соответствующего документа. Она состоит:

• •    в установлении того, использована унифицированная форма

первичного документа или форма документа разработана в организации и утверждена в приказе руководителя об учетной политике;

• •    в определении полноты и правильности заполнения всех реквизитов первичного документа;

• •    в выявлении соответствия данных, приведенных в распорядительных документах, данным оправдательных (исполнительных) документов;

• •    в установлении наличия и подлинности подписей лиц, составивших первичный документ;

• •    в определении правильности записей в документах;

• •    в выявлении своевременности оформления первичным документом факта хозяйственной жизни;

• •    в установлении своевременности представления первичных документов в бухгалтерскую службу в соответствии с графиком документооборота.

Формальная проверка имеет достаточно важное значение для выявления фактов неправомерных действий (хищений, сокрытия недостач и сверхнормативных потерь ценностей) со стороны материально-ответственных лиц и других работников организации. Такие случаи должны сопровождаться установлением их причин и виновных лиц, принятием мер по повышению ответственности лиц, составляющих документы и отвечающих за их содержание.

Таким образом, проведение разнообразных видов проверок первичных учетных документов позволяет реализовать задачи бухгалтерского учета по обеспечению пользователей достоверной учетной информацией.

Расценка (таксировка) первичных учетных документов, представляющая второй этап бухгалтерской обработки и подготовки документов, выполняется в связи с тем, что в бухгалтерском учете, наряду с обязательным денежным измерителем хозяйственных операций, используются натуральные показатели. Они содержатся в первичных учетных документах, дают возможность всесторонне охарактеризовать хозяйственную операцию, необходимы для ведения аналитического учета. Для получения денежного измерителя хозяйственной операции в первичном документе проставляется цена и рассчитывается сумма, т.е. происходит денежная оценка хозяйственной операции, называемая расценкой или таксировкой первичного документа.

Третьим этапом бухгалтерской обработки и подготовки первичных документов является подсчет данных. Этап необходим для формирования сводной информации за определенный временно́й период внутри отчетного месяца по данным первичных документов: смену, день, пятидневку, декаду. По исчисленным данным в сводных и накопительных документах, а также непосредственно в самих первичных документах составляют бухгалтерские проводки.

Для удобства составления бухгалтерских проводок в первичных, сводных и накопительных документах предусматриваются специальные графы для указания дебетуемого и кредитуемого счетов, а также суммы по отдельной хозяйственной операции или их совокупности.

Движение первичных учетных документов, регистрирующих факты хозяйственной жизни, должно быть упорядочено и организовано по определенным правилам. Порядок передачи первичных документов для текущего ведения учета, контроля хозяйственной деятельности, составления бухгалтерской (финансовой) отчетности регламентируется в самой организации.

Движение первичных документов в процессе их формирования, оперативного использования, бухгалтерской обработки от составления (внутренние документы) или получения от других организаций (внешние документы) до передачи в архив называется документооборотом. Представим стадии документооборота в организации на Рисунке 4.

СТАДИИ ДОКУМЕНТООБОРОТА

СОЗДАНИЕ ИЛИ ПОЛУЧЕНИЕ ПЕРВИЧНОГО УЧЕТНОГО ДОКУМЕНТА ОТ ДРУГОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

ПРОВЕРКА ПЕРВИЧНОГО УЧЕТНОГО ДОКУМЕНТА, ИСПОЛНЕНИЕ И ПРИНЯТИЕ К УЧЕТУ

БУХГАЛТЕРСКАЯ ОБРАБОТКА

ПЕРВИЧНОГО УЧЕТНОГО ДОКУМЕНТА

ПЕРЕДАЧА ПЕРВИЧНОГО УЧЕТНОГО ДОКУМЕНТА В АРХИВ

Рисунок 4. Стадии документооборота в системе бухгалтерского учета

Документооборот на предприятии определяет главный бухгалтер. Строгая дисциплина в оформлении хозяйственных операций, порядок документооборота, персональная ответственность каждого работника за составление и использование первичных документов, соблюдения графика прохождения документов являются важной предпосылкой достоверности бухгалтерских данных, полноты информационной учетной совокупности, сохранности имущества организации, эффективности управленческой деятельности.

Рациональная организация бухгалтерского учета включает планирование выполнения учетных работ. План организации учетных работ, составляемый главным бухгалтером, обеспечивает своевременное получение учетных данных, характеризующих результаты работы и позволяющих своевременно составлять и представлять бухгалтерскую (финансовую) и налоговую отчетность внутренним и внешним пользователям, а также внутреннюю отчетность для управленческих нужд.

В составе плана организации учетных работ формируется график документооборота. В нем определяется последовательность движения первичных документов, т.е. определяется, кто и в каком порядке составляет документы, куда и в какие сроки они передаются, какие учетные записи выполняются по данным этих документов, где и в течение какого срока они должны храниться после использования в соответствии с назначением.