Формирование показателей бухгалтерской отчетности о финансовых результатах от продажи продукции (работ, услуг)

Развитие внешнеэкономических связей, привлечение в страну иностранных инвестиций диктуют необходимость обеспечения потенциальных партнеров достоверной финансовой информацией, позволяющей принимать обоснованные решения при построении хозяйственных отношений с российскими предприятиями для потенциальных инвесторов до привычной для них формы.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность - это данные о финансовом состояние хозяйствующего субъекта на текущую дату, о финансовом результате деятельности экономического субъекта и движении денежных средств за отчетный период, сгруппированных в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом [1].

Отчет о финансовых результатах — одна из основных форм бухгалтерской отчетности, которая характеризует финансовые результаты по разнообразным видам деятельности организации за отчетный период и содержит данные о доходах, расходах и финансовых результатах в сумме нарастающим итогом с начала года до отчетной даты. Кроме того рассматриваемая отчетная форма является связующим звеном между прошлым и нынешним отчетным периодом и показывает за счет чего произошли изменения в бухгалтерском балансе отчетного периода по сравнению с прошлым [2].

В отчете о финансовых результатах раскрывается информация о прибылях и убытках полученный от основной и прочей деятельности, кроме того в нем дается информация о размере прибыли подлежащей налогообложению и прибыли отчетного года, которая будет передана в распоряжение собственных или учредителей в соответствии с этим в структуре отчета о финансовых результатах предусмотрены части, посвященные вышеперечисленным вопросам. В структуре отчета можно выделить 4 части:

1-я часть показывает доходы и расходы от основной деятельности;

2-я часть доходы и расходы от прочих операций;

3-й части производится расчет налогообложения прибыли и налога на прибыль;

4-я часть посвящена конечному финансовому результату за отчетный год.

Показатели в отчете о финансовых результатах отражаются нарастающим итогом за отчетный год и за аналогичный период прошлого года (за квартал, полугодие, 9 месяцев, год).

В 1-й части отчета о финансовых результатах отражается выручка от продажи продукции, работ и услуг её сравнивают с произведенными в организации затратами и рассчитывают 2 вида финансовых результатов валовую прибыль и прибыль от продаж.

Во 2-й части отчета показывают виды прочих доходов и расходов организации. Эти доходы и расходы организации возникают от операций связанных с участием организаций в уставных капиталах других организаций, от операций связанных с арендой имущества, от операций связанных с получением кредитов и займов или выдачи кредитов и займов, от операций связанных с куплей продажей ценных бумаг, прочего имущества.

В 3-й части при расчете налогооблагаемой прибыли прочие доходы увеличивают прибыль от продаж, а прочие расходы её уменьшают. Прибыль до налогообложения подлежит уменьшению на суммы налога на прибыль и других платежей с доходов (если организация находится на специальных режимах налогообложения).

4-й раздел отчета о финансовых результатах отражают расчет чистой прибыли (убытка) отчетного года, которая представляет собой разницу между прибыли до налогообложения и уплачиваемыми из нее налогами на доходы.

В форме о финансовых результатах, как и в балансе, присутствует столбец «Пояснения», в котором указывается номер соответствующего пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

Заполняя данные о выручке и себестоимости от продаж, необходимо помнить о требованиях, закрепленных в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99: выручка, прочие доходы, составляющие 5 и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются в отчете о финансовых результатах по каждому виду деятельности. При этом каждому выделенному в отдельную строку виду доходов показывается соответствующая ему часть расходов [3].

Основные принципы заполнения формы такие же, как и при заполнении баланса:

во-первых, все существенные показатели, как по количественному признаку, так и по качественному должны быть раскрыты в отчете о финансовых результатах.

во-вторых, в этой форме не должно быть пустых строк. Технические правила ее заполнения аналогичны правилам заполнения баланса.

В составе отчета о финансовых результатах в его основных частях приводятся следующие показатели:

1-я часть – Доходы и расходы от основной деятельности.

Организация сама определяет, какие виды деятельности являются для неё основными, исходя из принципов классификации доходов, изложенных в ПБУ 9/99.

В форме отчета о финансовых результатах нет дополнительных строк для расшифровки показателей выручки и себестоимости продаж. Но это не значит, что организация, ведущая несколько видов деятельности, может не давать расшифровку по составу полученной выручки. Здесь действует общее правило: все существенные показатели деятельности организации должны быть отражены в бухгалтерской отчетности. Выручка и себестоимость от продаж – это существенные показатели, причем это определяется не только по количественному признаку, но и по качественной характеристике. Поэтому организация должна отразить в формах отчетности распределение полученной выручки по видам деятельности. Где давать эту расшифровку организация решает сама [3].

Выручка (строка 2110) – указывается общая сумма выручки, полученной при осуществлении обычных видов деятельности (за вычетом возмещаемых налогов, т.е. за минусом НДС, акцизов и пр.) за отчетный период.

При этом все доходы, не являющиеся доходами от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями (п.4 ПБУ 9/99) [2].

Доходы от обычных видов деятельности отражаются в регистрах бухгалтерского учета по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет «Выручка» и попадают в отчет о финансовых результатах за вычетом сумм, отраженных по дебету счета 90 «Продажи», по субсчетам:

• •     «НДС»;

• •     «Акцизы»;

• •     «Экспортные пошлины».

Себестоимость продаж (строка 2120) – указывается сумма расходов от обычных видов деятельности, кроме коммерческих и управленческих расходов (за вычетом возмещаемых налогов – НДС, акцизов и т.п.). Такие расходы должны быть связаны:

• •     с изготовлением и продажей продукции;

• •     с приобретением и продажей товаров;

• •     с выполнением работ;

• •      с оказанием услуг;

• •     с осуществлением деятельности по предоставлению имущества в

аренду;

• •     с вложениями в уставные капиталы других организаций (для

организаций, занимающихся такой деятельностью);

• •     другие расходы, признаваемые расходами от обычных видов

деятельности организации.

Расходы от обычных видов деятельности отражаются в регистрах бухгалтерского учета по дебету счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» и кредиту счетов:

• •     20 «Основное производство»;

• •     40 «Выпуск продукции»;

• •     41 «Товары»;

• •     43 «Готовая продукция».

Показатель по строке 2120 указывается в круглых скобках.

Валовая прибыль (убыток) (строка 2100) – указывается сумма валовой прибыли организации, рассчитанная как разность выручки и себестоимости продаж. Расчет данного показателя представлен на рисунке 2.

Строка 2100 Валовая прибыль (убыток)	—	Строка 2110 (Выручка)	—	Строка 2120 (Себестоимость продаж)

Рисунок 1 – Расчет показателя валовая прибыль (убыток)

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

Коммерческие расходы (строка 2210) – указывается общая сумма коммерческих расходов организации, которые связаны с реализацией товаров, работ и услуг по обычным видам деятельности.

Коммерческие расходы от обычных видов деятельности отражаются в регистрах бухгалтерского учета по дебету счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» (либо по субсчету «Расходы на продажу») и кредиту счета 44 «Расходы на продажу».

Показатель по строке 2210 указывается в круглых скобках.

Управленческие расходы (строка 2220) - затраты организации, связанные с содержанием административно-управленческого персонала (оплата труда, отчисления от неё, амортизация зданий). Эти расходы накапливаются в бухгалтерском учете на счете 26 по дебету и в качестве вариантов списания этих расходов в учетной политики организации могут быть отражены [5]:

• 1.    Расходы по управлению можно относить сразу на себестоимость производства продукции, работ и услуг (Дт 20 Кт 26) при таком варианте в отчете в отчете о финансовых результатах строка управленческие расходы будет не заполнена, так как эти расходы будут включены в статью себестоимость продаж.

• 2.    Управленческие расходы можно включать в себестоимость только проданной продукции (Дт 90/общехозяйственные расходы Кт 26) в этом случаи по строке отчета управленческие расходы будет отражен показатель, сумму которого берут в виде дебетового оборота 90/общехозяйственные расходы.

Показатель по строке 2210 указывается в круглых скобках.

Прибыль (убыток) от продаж (строка 2200) – указывается сумма прибыли от продаж организации, рассчитанная путем вычитания из суммы валовой прибыли организации сумм коммерческих и управленческих расходов. Расчет данного показателя представлен на рисунке 3.

Строка 2200 Прибыль (убыток) от продаж

Строка 2100 Валовая прибыль (убыток)

Строка 2120 Коммерческие расходы

Строка 2220 Управленческие расходы

Рисунок 2 – Расчет показателя прибыль (убыток) от продаж

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

2-я часть – Доходы и расходы от прочей деятельности.

Доходы от участия в других организациях (строка 2310) – указывается общая сумма поступлений, связанных с участием в уставных капиталах других организаций, включая проценты и иные доходы по ценным бумагам (в случае, если такие доходы не являются для организации доходами от обычных видов деятельности).

Кредитовый оборот субсчетов счета 91, на которых показана величина доходов от долевого участия в других организациях.

Проценты к получению (строка 2320) – указывается сумма доходов в виде процентов, полученных за предоставление в пользование денежных средств организации, а также процентов за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке (в случае, если такие доходы не являются для организации доходами от обычных видов деятельности).

Кредитовый оборот субсчетов счета 91, на которых показаны проценты к получению [7].

Проценты к уплате (строка 2330) – указывается сумма процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств по займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим).

Дебетовый оборот субсчетов счета 91, где отражены проценты к уплате [7].

При этом, в соответствии с п.15 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем отражаются обособленно от вексельной суммы как кредиторская задолженность.

Показатель по строке 2330 указывается в круглых скобках.

Прочие доходы (строка 2340) – указывается сумма прочих доходов (за вычетом возмещаемых налогов, т.е. за минусом НДС, акцизов и пр.). Сумма прочих доходов указывается за исключением доходов, отраженных по строкам 2310 и 2320.

Прочие расходы (строка 2350) – указывается сумма прочих расходов (за вычетом возмещаемых налогов, т.е. за минусом НДС, акцизов и пр.).

Сумма прочих расходов указывается за исключением расходов в виде процентов к уплате, отраженных по строке 2330.

Дебетовый оборот по остальным субсчетам счета 91, на которых отражены прочие расходы.

Показатель по строке 2350 указывается в круглых скобках.

3-я часть – Прибыль до налогообложения.

Прибыль (убыток) до налогообложения (строка 2300) – рассчитывается путем прибавления прибыли от продаж, доходов в виде: доходов от участия в уставных капиталах, проценты к получению и прочих доходов и вычитанию суммы процентов к уплате и прочих расходов.

Расчет данного показателя представлен на рисунке 4.

Строка	—	Строка	-4-	Строка	-4-	Строка	4-	Строка	—	Строка	-	Строка
2300		2200		2310		2320		2340		2330		2350

Рисунок 3 – Расчет показателя прибыль (убыток) до налогообложения

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

Текущий налог на прибыль (строка 2410) - налог на прибыль рассчитывается для целей налогообложения его сумма будет отражена в налоговой декларации. Текущий налог на прибыль рассчитывается по формуле 1:

ТНП=УРНП+ПНО-ПНА+ОНА-ОНО,           (1)

где УРНП – (условный расход по налогу на прибыль) – подразумевает под собой налог на прибыль.

После текущего налога на прибыль форме отчета отражаются 2 статьи изменения «отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обстоятельств». По этим статьям отражают разницу, возникшую за отчетный период между Дт и Кт оборотами счетов 77 и 09.

ОНО и ОНА – (отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы, строки 2430 и 2450 соответственно) – суммы налога на прибыль по операциям, которые в данном отчетном периоде вызывают разные по размеру доходы и расходы, признаваемые для целей налогообложения в бухгалтерском и налоговом учете в отчетном периоде эти расходы и доходы разные, но в целом они будут признаны для целей налогообложения (разные способы начисления амортизации по основным средствам и НМА, безвозмездная передача или получение имущества) [5].

Налоговый эффект от постоянных разниц проявляется в том, что по итогам отчетного периода условный расход по налогу на прибыль, рассчитанный исходя из суммы бухгалтерской прибыли, должен быть скорректирован до суммы текущего налога на прибыль. В качестве корректирующей величины используется постоянное налоговое обязательство [4].

Прочее – по этой статье отражают сумму налогов,  которые организация  уплачивает  при  применении специальных  режимов налогообложения (ЕСХН, УСН, патентная, ЕНВД), а также суммы штрафных санкций предъявленных к уплате налоговыми органами за нарушения налогового законодательства.

• 4 – я часть – Чистая прибыль.

Чистая прибыль (убыток) – определяется расчетным путем.

Чистая прибыль (убыток) = прибыль до налогообложения – текущий налог на прибыль – строка изменение отложенных налоговых активов – строка изменения отложенных налоговых обязательств – прочее.

Таким образом, информация, представленная в отчете о финансовых результатах позволяет пользователям отчетности рассчитать экономические показатели рентабельности деятельности организации в целом. Кроме расчета экономических показателей данные отчета могут быть использованы для прогнозирования финансового результата в перспективе.