Формирование резерва на основании МСФО

В системе международных стандартов нет отдельного стандарта по учету обязательств, она входит в состав финансовых инструментов МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» в части методики учета и МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» в части демонстрации их в отчетности, так как это поток финансовых средств, а так же МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

Обязательства экономического субъекта приводят к оттоку активов организации. Согласно МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы», в зависимости от сущности, обязательства подразделяются на стандартные обязательства, резервы и условные обязательства.

Стандартные обязательства-это обязательства, вытекающие из заключенных и начисленных договоров: счета-фактуры, векселя, дивиденды, авансы, налоги и т.д.

Резервы - это обязательства, которые характеризуются временной неопределенностью или неопределенностью суммы обязательства.

Условные обязательства считаются возникшими в результате определенных событий, которые не контролируются организацией. Сумма по ним не может быть измерена с определенной точностью, и они не отражаются в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В международных стандартах должное внимание уделяется выявлению и планированию будущих событий. Они утверждают, что при вынесении суждений в условиях неопределенности необходимо проявлять осторожность, чтобы не переоценивать доходы или активы и не недооценивать расходы или обязательства.

Операции с резервами, созданными организациями, влияют на формирование расходов текущего года, себестоимости готовой продукции, работ, услуг и расходов будущих периодов, поскольку признание расходов, по которым формируется резерв на будущие расходы, осуществляется за счет суммы созданного резерва. Порядок формирования резервов устанавливается в соответствии с утвержденной учетной политикой.

Резервы могут формироваться по следующим видам обязательств, неопределенных по величине и времени исполнения:

• •    предстоящей оплаты отпусков или компенсаций за неиспользованный отпуск;

• •    предстоящей оплаты, по требованию покупателей, гарантийного ремонта и текущего обслуживания;

• •    иных аналогичных предстоящих оплат.

В деятельности хозяйствующих субъектов часто возникает ситуация, когда работники не используют все дни накопленного отпуска за отчетный период, которые переносятся на следующий период. В таких ситуациях возникает вопрос о создании резерва для неиспользованных отпусков. Цель признания резерва заключается в раскрытии существующей ответственности перед работниками в финансовой отчетности.

Оценочные обязательства отражаются в российской системе бухгалтерского учета на счете 96

"Резервы на предстоящие расходы". При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера сумма оценочного обязательства отражается в составе расходов по обычным видам деятельности или прочих расходов или включается в стоимость долгосрочного актива. В течение отчетного года, когда производятся фактические расчеты по признанным оценочным обязательствам, в бухгалтерском учете организации отражается сумма расходов, связанных с исполнением этих обязательств, или соответствующая кредиторская задолженность в корреспонденции с бухгалтерским счетом резерва на будущие расходы.

Таким же образом формируется и резерв по международным стандартам. Они должны пересматриваться в конце каждого отчетного периода и корректироваться с учетом текущей наилучшей оценки. Если становится маловероятным, что экономические ресурсы, содержащие экономические выгоды, будут использованы для погашения обязательства, то резерв должен быть восстановлен.

Таким образом, если резерв признается в полном объеме по российским стандартам, то никаких дополнительных корректировок не требуется. Если резерв на неиспользованные отпуска не был создан, то необходимо внести корректировку для преобразования российского бухгалтерского учета, сформированного на основе стандартов, в формат МСФО. Например, из-за финансовых трудностей руководство организации в будущем- в этом году она планировала уволить сотрудников. Фактическое количество уволенных сотрудников не определено. Вероятность наступления того или иного события очень высока, поэтому размер выплат должен определяться с разумной степенью вероятности в связи с сокращением. Поэтому в отчетности должен быть сформирован резерв в соответствии с международными стандартами. В российском бухгалтерском учете резервы по таким обязательствам практически не создаются, поскольку руководство организации не видит их целесообразности и считает, что начисление таких резервов будет признано необоснованным.

Существуют обременительные контракты, требующие затрат, превышающих ожидаемые выгоды. В случае выявления такой ситуации хозяйствующий субъект должен определить размер возможного убытка. Сумма обязательства по неполному договору определяется как минимум из оценок чистого убытка при нормальном заключении договора и стоимости компенсации или неустойки по окончании срока действия договора.

Например, организация заключила договор аренды нового офиса, а расчеты по предыдущему договору еще не завершены. Организация не может выйти из договора из-за больших штрафных санкций, поэтому она принимает решение продолжить расчеты по предыдущему договору до истечения срока его действия. В этом случае договор является для него обременительным и его следует признать оценочным обязательством. Резерв по данному договору должен быть сформирован в наилучшей смете, в размере наименьших затрат на выполнение договорных обязательств.

В российских стандартах понятие обременительного контракта не существует, поэтому формирование соответствующего резерва не рассматривается.

При этом резерв может признаваться при соблюдении следующих условий:

• 1.    У организации существует обязательство, которое возникло в результате прошлого события.

• 2.    При урегулировании обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды.

• 3.    Может быть проведена расчетная оценка величины обязательства.

Сумма резерва должна представлять собой наилучшую оценку будущих затрат, так называемую ожидаемую стоимость, дисконтированную с учетом фактора времени.

Например, организация в отчетном периоде реализовала продукции на сумму 2,352 тысячи рублей. Прошлый опыт показывает, что примерно 5 % изделий потребует гарантийного ремонта, который обойдется в 300 рублей за единицу. Гарантийный срок составляет 1 год, и примерно 0,5 % проданной продукции возвращается покупателем как дефектная с полной компенсацией стоимости. Право на возврат дефектного товара действует в течение 1 месяца. Давайте оценим величину резерва.

Минимальные затраты по гарантийному ремонту составят: 2 352 х 5 % х 0,5 = 58, 8 тыс. руб.

Величина резерва по гарантийному ремонту возвращенных товаров: 196 х 0,5 % = 0, 98 тыс. руб.

Общая сумма резерва, подлежащая начислению в отчетности, составит 59,78 тыс. руб. Сумма резерва будет признана в составе обязательств и расходов текущего периода, что окажет влияние на финансовый результат.

Величина резервов в дальнейшем должна корректироваться в связи с изменениями в оценке величины формирования резерва и должна пересчитываться его дисконтированная оценка.

Для каждого из обязательств организация должна представлять в отчетности краткое описание характера обязательства, оценку результатов и финансового воздействия.

В редких случаях раскрытие информации может нанести серьезный вред положению организации, в этом случае она не должна раскрывать информацию, но обязана отразить общий характер и причины спора, указав, почему информация не была представлена.

Таким образом, использование МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» позволяет указать реальные обязательства для организации, с учетом созданных резервов.