Экспортные и импортные операции организации: актуальные аспекты учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета

В настоящее время нормативное регулирования бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни как по экспорту товаров за пределы РФ, так и по импорту товаров на территорию России практически отсутствует. При этом, в условиях современной непростой экономической ситуации в стране и в мире даже небольшие организации пытаются «завоевать» рынок и выходят за пределы РФ, заключая международные контракты на поставку товаров, готовой продукции, как в страны ЕАЭС, так и за его пределы.

В этих условиях бухгалтерам организаций необходимо правильно признавать данные факты хозяйственной жизни в бухгалтерском учете и достоверно отражать информацию по ним в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Согласно ФСБУ 5/2019 «Запасы» товары и материалы, в том числе импортного происхождения, принимаются к учету по фактическим затратам, связанным с приобретение активов, а также, при необходимости, с доведением до состояния, пригодного к использованию (потреблению), к продаже (за минусом НДС) [1].

В соответствии с Планом счетом бухгалтерского учета (далее - План счетов)

принятие к учету товаров, материалов отражается на счетах 10 «Материалы», 41 «Товары», 16 «Отклонение в стоимости материалов (товаров), 44 «Издержки обращения по поступившим товарам» [2]. Организации следует установить в приказе об утверждении учетной политике для целей бухгалтерского учета счета для учета фактической себестоимости запасов:

• -    на счете 10 Материалы» - по фактической себестоимости;

• -    на счете 41 «Товары» - по фактической себестоимости;

• -    на счете 10 «Материалы», 41 «Товары» - по учетной стоимости (например, цена поставщика или контрактная стоимость) с использованием счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» или 44 «Расходы на продажу» по субсчету «Расходы по приобретению товаров» (исключительно для товаров), 41 «Товары» по субсчету (аналитике) «Расходы, связанные с приобретением товаров».

По общему правилу ввоз товаров на территорию РФ облагается НДС. При ввозе товаров из стран, не входящих в ЕАЭС, НДС уплачивается в таможенный орган, при ввозе из стран - ЕАЭС - в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика.

Согласно Плану счетов расчеты с таможенными органами на практике учитывают на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (аналитический счет «Расчеты с таможенными органами» – далее 76ртм). Расчеты с бюджетом по ввозному НДС из стран – участников ЕАЭС учитываются на счете 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам» (аналитический счет (субсчет) «НДС при ввозе товаров» – НДС при ввозе).

Как правило, организации авансом перечисляют таможенным органам на единый лицевой счет денежные средства в оплату таможенных пошлин, сборов, НДС по импортным операциям, то есть до подачи таможенной декларации (кроме импорта из ЕАЭС). Признание в бухгалтерском и налоговом учете таможенных сборов и пошлин при импорте товаров или материалов имеет свои особенности, на которые авторы обращают внимание.

При принятии к учету импортных товаров из стран – участников ЕАЭС по дате перехода права собственности, установленной контрактом, организации производят записи:

Д41 К60 – приняты к учету товары от поставщика по контрактной стоимости по дате перехода права собственности;

Д41, 16, 44 К60, 76, 76ртм и др. – отражены расходы покупателя товаров на доставку, таможенные сборы (если имеются), складские и другие расходы, связанные с приобретением товаров.

Д19 К68НДСпривввозе – отражен НДС при ввозе товаров, начисленный в налоговый орган.

Д68НДСприввозе К 51 – отражен НДС, уплаченный при ввозе товаров.

При принятии к учету импортных товаров из стран не участников ЕАЭС по дате перехода права собственности, установленной контрактом, организации производят записи:

Д41 К60 – приняты к учету товары от поставщика по контрактной стоимости по дате перехода права собственности;

Д41, 16, 44 К60,76, 76ртм и др. – отражены расходы покупателя товаров на до- ставку, таможенные пошлины, сборы (если имеются), складские и другие расходы, связанные с приобретением товаров.

Д19 К76ртм – отражен НДС при ввозе товаров, начисленный к уплате в таможенный орган.

Д76ртмК 51 – отражен НДС, уплаченный при ввозе товаров.

Д68 К 19 – отражен вычет НДС.

Необходимо обратить внимание на то, что расчеты с бюджетом по НДС, начисленному при реализации товаров, работ, услуг на территории России, отражаются на отдельном субсчете (аналитическом счете к счету 68 «Расчету с бюджетом по налогам и сборам»). В рабочем Плане счетов должен быть предусмотрен отдельный субсчет или отдельная аналитика по ввозу. Расчеты с таможенным органом, несмотря на то, что он является государственным органом, находящимся в введении Минфина России, в практической работе учитываются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Принятие к вычету из бюджета ввозного НДС производится при условии его оплаты, принятия к учету товаров, которые планируется использовать в производственной деятельности, облагаемой НДС, предоставления документов, предусмотренных НК РФ и подтверждения его уплаты налоговым органам согласно п. 26 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение №18 к Договору о Евразийском экономическом союзе) [3].

Вычет «ввозного» НДС также можно перенести на последующие налоговые периоды после принятия к учету товаров в течение трехлетнего периода согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ, учитывая, что при ввозе из стран – участников – ЕАЭС дополнительным условием для вычета является подтверждение права на вычет налоговым органом в виде отметки на заявлении о ввозе [4].

Заявление о ввозе товаров регистрируют в книге покупок (вместо счета-фактуры) не раньше того квартала, в котором налоговый орган подтвердит уплату

"ввозного" НДС при соблюдении других условий для вычета.

Вычет «ввозного» налога отражается в декларации по НДС в разделе 3 по строке 150 «Сумма налога, уплаченная налогоплательщиком таможенным органам при ввозе товаров на Российской Федерации и иные территории, находящиеся под её юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории» и по строке 160 «Сумма налога, уплаченная налогоплательщиком налоговым органам при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под её юрисдикцией, с территории государств – членов Евразийского экономиче-

В налоговом учете таможенные пошлины и сборы при импорте товаров согласно статье 320 НК РФ могут учитываться:

• -    либо в стоимости товаров;

• -    либо учитываться в составе прочих расходов по статье 264 НК РФ в составе «сумм налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов», начисленных в установленном НК РФ порядке [4, 5].

На основании вышеизложенного, учитывая вариантности признания отдельных операций по экспорту и импорту на счетах бухгалтерского учета, вариантность учета расходов по оплате таможенных пошлин и сборов в налоговом учете, авторы статьи рекомендуют закрепить в приказе по учетной политике организации выбранные способы учета.

ского союза».