Капитал и двойная запись

Вступление. Главным правилом (или принципом) на котором построен современный бухгалтерский учет, это правило двойной записи. Существует большое количество формулировок правила двойной записи, для примера приведем одно из них «последствия сложившихся фактов хозяйственной жизни записываются равновеликой суммой дважды в дебет одного счета и в кредит другого». Возьмем другой пример, балансовое уравнение И.С. Шера в котором он утверждал, что собственность равна капиталу, исходя из этого он вывел равенство Актив = Пассив. Правило двойной записи он объяснил как математическое следствие выведенного им балансового уравнения. В общем все верно, но экономический смысл данных формулировок не понятен и не дает понимания природы двойной записи.

К сожалению, объективное экономическое обоснование существования двойной записи до сих пор не было установлено, что привело нас к большому количеству, как формулировок бухгалтерского учета, так и двойной записи. Такое положение дел ставит под сомнение теорию бухгалтерского учета как части экономических знаний, и переводит её в разряд технических приемов и общепринятых методов. Отсутствие обоснованного фундаментального закона препятствует гармоничному развитию бухгалтерского учета и возможно науки экономики в целом. Отсутствие экономического обоснования закона двойной записи позволяет фальсифицировать и искажать данные бухгалтерского учета, что снижает уровень доверия к предоставляемой информации (как наглядный пример некорректный учет амортизационных отчислений существующий и по сей день).

Нельзя сказать, что никто никогда не задумывался о природе двойной записи. Напротив, существует очень много объяснений данных в разные века, которые сейчас стали библиографической редкостью и носят либо описательный характер, либо излагаются весьма догматично. На данный момент природа двойной записи это тема обсуждения узкого круга специалистов по «истории бухгалтерского учета», чьей целью является скорее утверждение исторической справедливости, нежели совершенствование теории и практики бухгалтерского учета.

Причина по которой так долго не находили решения этой проблемы заключается в том, что за двойной записью скрыты два различных социально экономических процесса. Природа двойной записи была завуалирована банковской терминологией и методическими приемами ручного ведения бухгалтерского учета, история создания бухгалтерского учета не была зафиксирована в источниках и как говорится «канула в лета». Учитывая актуальность проблемы, автор предлагает вам свое мнение по этому вопросу.

В начале нужно вывести аксиомы которые определят, что является имуществом а также такое его свойство как стоимость, важнейшее для экономики.

Аксиома о стоимости: Стоимостью обладают только те объекты материальной и не материальной формы, которые обремененны юридически подтвержденным правом собственности (или иным имущественным правом).

Очевидно, что если вещь никому не принадлежит на праве собственности (или ином виде права), то и платить за эту вещь некому, и стоимости она не имеет. Такую вещь любой желающий может взять бесплатно.

Следствие I: Имущество это объекты материальной и не материальной формы, обремененные юридически подтвержденным правом собственности (или иным имущественным видом права) и имеющее стоимостную оценку.

Важно дать определение имуществу, так как оно образует более высшую экономическую категорию – капитал. Примечание автора «стоимость может быть нулевой, если есть такое решение обладателя прав этого имущества».

Следствие II: Стоимость права собственности (или иного имущественного вида права) всегда равно стоимости имущества, которое оно обременяет.

Процесс продажи имущества связан с возникновением различных по своей экономической природе, как юридических прав, так и вытекающих из них обязанностей связанных с одним объектом права. Поэтому в рамках данной теории имущественное право рассматривается как отдельный экономический элемент обладающий стоимостью равной стоимости объекта права.

С точки зрения науки экономики, все имущество можно разделить на два вида. Имущество способное приносить прибыль, и не способное приносить прибыль. В рамках данной статьи мы будем иметь в виду исключительно то, имущество, которое способно приносить прибыль.

Для того чтоб понять природу двойной записи нужно рассмотреть историю её возникновения. В рамках данной работы автор не претендует на детальную историческую достоверность, а выражает свое мнение по данному вопросу.

Глобальное распространение капитализма относят к середине 18 началу 19 века. В 18 веке в торговле уже существовали такие организационно правовые формы как товарищества и компании (к примеру, в 16 веке была создана Голландская Ост Индийская торговая компания). Компании имели такие преимущества перед частной собственностью как возможность объединения капиталов и привлечение заемных средств, что позволяло им совершать крупные сделки и получать большую прибыль по сравнению с частником и снижать риски. Со временем это привело к образованию производственных компаний по примеру торговых компаний, с тем существенным отличием, что целью объединения капиталов было производство товаров и услуг, а не торговля (заметьте сходство с Римскими ассоциациями).

Особенностью компании был статус юридического лица, которое наделялось обособленным имуществом, несло самостоятельную имущественную ответственность, а так же вступало в хозяйственные отношения от своего имени. А это значит, что при передаче имущества коммерческой компании, имеющей статус юридического лица, происходило, как физическое, так и юридическое отделение владельца имущества от самого имущества собственно. Взамен права собственности на переданное имущество владелец получал исходящее из учредительного договора обязательственное право по своей стоимости равное стоимости переданного имущества, а вместе с ним и переданного права собственности на него. Именно этот социально – экономический процесс и является процессом создания капитала.

Капитал это имущество способное приносить прибыль (объект права) обремененное двумя видами имущественнго права: обязательным правом и правом собственности. При этом каждым видом права обладают различные субъекты права.

Согласно второму следствию из аксиомы о стоимости, стоимость обоих видов прав всегда будет одинаковой, поскольку оба вида права привязаны к одному объекту права.

Из природы капитала видно, что капиталом могут обладать только частные лица (капиталисты). Имущество находящееся в распоряжении компании не является капиталом компании, а является капиталом собственников компании. Компания является собственником имущества обремененного обязательственными правами связанными с этим имуществом, а также обязательственными правами вытекающими из его владения.

Процесс создания капитала описывается законом о двойной записи:

Закон двойной записи описывает процесс создания капитала как разделение и взаимосвязь права собственности и обязательственного права связанных с одним объектом права и гласит, что стоимость обязательственного права и права собственности всегда равны. Стоимость обязательственного права учитывается раздельно от стоимости объекта права, это описывается математическим равенством:

Стоимость права собственности на объект права = стоимости обязательственного права обременяющее объект права.

Согласно закона о двойной записи, право собственности на объект права и обязательственные права с ним связанные учитываются раздельно. Традиционно сложившиеся в бухгалтерском учете названия: для имущества принадлежащего компании на праве собственности это актив, для обязательственных прав связанных с этим имуществом, а также обязательственных прав вытекающих из его владения это пассив.

Актив – стоимость совокупности имущества , способного приносить прибыль, обремененного обязательственными правами и принадлежащего компании на праве собственности.

Пассив - стоимость совокупности обязательственных прав обременяющих имущество компании.

Балансовые уравнения. Если мы представим математическую модель капитала компании, согласно закону о двойной записи, то мы получим:

Актив = Пассив

(Данное равенство вывел И.С. Шер в своем труде «Бухгалтерия и баланс» )

Рассмотрим в упрощенной форме все этапы жизни капитала и возможные действия с ним.

• 1)    Создание капитала, характеризуется отделением имущества и прав собственности (увеличение актива) от собственника и возникновением обязательственного права в стоимости равной стоимости отчужденного имущества (увеличение пассива). Суммы актива и пассива на момент начала создания капитала равны нулю.

0 + актив = 0 + пассив

• 2)    Увеличение капитала отличается от создания капитала не нулевой суммой актива и пассива на момент начала увеличения капитала.

актив + 1 = пассив + 1

• 3)    Ликвидация    капитала,    характеризуется    погашением

обязательственных прав обременяющих имущество компании путем выполнения обязательств. То есть возврата (владельцам обязательственных прав) имущества принадлежащего компании (в сумме равной стоимости обязательственных прав).

0 = 0 + (пассив – актив)

• 4)    Уменьшение капитала отличается от ликвидации капитала не нулевой суммой актива и пассива на конец уменьшения капитала.

актив - 1 = пассив – 1

Изменение структуры актива и пассива является следствием закона о двойной записи и имеет одинаковую математическую природу с ним, но им собственно не является. Природа изменения структуры актива или пассива заключается во взаимном изменении качественных и количественных характеристик объектов их составляющих и описывается законом сохранения капитала.

Закон о сохранении капитала гласит, что любое изменение внутренней структуры капитала не приводит к изменению его величины.

• 5)   Изменение структуры актива.

(актив + 1) + (актив - 1) = пассив

• 6)   Изменение структуры пассива.

актив = (пассив+1) + (пассив - 1)

Дебет и Кредит исторически сложившиеся методы б.у. которые были нужны для отслеживания оборотов прихода и расхода по счетам за определенные промежутки времени. Так же они являются контрольной процедурой предупреждающей ошибки разнесения сумм по счетам при ручном, не механизированном способе ведении счетов. Дебет и кредит являются знаком операции производимой над капиталом плюс или минус и при должной автоматизации учета могут быть упрощены. Их может заменить сортировка и выборка операций принадлежащих определенному счету по математическому знаку операции за определенный период времени. То есть проводка взноса денежных средств, в счет уставного капитала может выглядеть следующим образом счет 50 + счет 75+ сумма

Счета в бухгалтерском учете принято делить на активные, пассивные и активно пассивные. Классифицировать счета следует по виду права которые они описывают. Если счет учитывает имущество, способное приносить прибыль принадлежащее компании на праве собственности и обремененное обязательственными правами, тогда этот счет (сохраняя исторические традиции) следует отнести к активным счетам. Если счет учитывает обязательственные права обременяющие имущество компании принадлежащее ей на праве собственности, то его следует считать пассивным. Активные и пассивные счета могут быть техническими и в этом случае они на конец отчетного периода сальдо не имеют (например: 90, 91, 99, 79, 40 счета). То, что в межрасчетный период на этих счетах может быть любое сальдо как дебетовое так и кредитовое не делает их активно – пассивными. На момент формирования баланса они обязательно должны быть закрыты.

При формировании финансового результата может быть как положительное сальдо, так и отрицательное сальдо на счете прибылей и убытков. Поэтому в балансе может быть только один активно – пассивный счет, это счет прибылей и убытков. Суть этого счета в корректировке величины обязательственных прав в соответствии с величиной имущества находящегося в собственности компании. Поэтому если активы увеличились, то соответственно увеличился размер обязательственных прав у собственников компании. На счете прибылей и убытков имеем кредитовое сальдо. Если сумма активов уменьшилась, то обязательственные права нужно уменьшить, мы имеем дебетовое сальдо на пассивном счете прибылей и убытков.

Ошибочно применение активно пассивного счета в отношении авансовых счетов. Авансовые счета нужно учитывать на соответствующих счетах, если имеет место предоплата. Это нужно во избежание неуместных активно пассивных счетов и «перераспределения» дебиторской и кредиторской задолженности. Категорически нельзя учитывать разные виды юридических прав на одном счете. Даже когда они относятся к одному объекту права, многих это вводит в заблуждение.

В действительности обязательственное право не является единственным в экономической жизни общества видом права, и данный закон двойной записи является частным случаем. Для того чтоб вывести общее теоретическое обоснование для всех видов имущественных прав, не зависимо от их количества автором разработана «Теория рядности счетов бухгалтерского учета». Согласно этой теории, количество рядов счетов бухгалтерского учета равно количеству видов имущественных прав возникших на один объект права. При этом для каждого вида имущественного права должны быть разные субъекты права (один субъект права не может обладать двумя различными видами имущественного права на один объект права). В теории рядности счетов бухгалтерского учета активными являются те счета у которых вид права подразумевает фактическое владение субъектом права имуществом(т.е. объектом права), а так же отражают структуру имущества. Пассивными считаются те счета на которых учитываются такие виды права которые не подразумевают фактического владения имуществом (т.е. объектом права) и отражают структуру прав.

К примеру рассмотрим (как модель с идеальными условиями) частного предпринимателя работающего без образования юридического лица. Все имущество с помощью которого он работает, принадлежит ему на праве частной собственности а значит мы имеем один вид юридического права (частная собственность) и один субъект права (индивидуальный предприниматель) для одного объекта права. Так как из вида права (частная собственность) вытекает фактическое владение объектом права то согласно разработанной теории рядности счетов учет должен вестись по системе одного ряда счетов и этот счет будет активным. Понятно, что система бухгалтерского учета с одним рядом счетов это давно известный приходно – расходный (монографический) учет. В реальности (где условия далеки от идеальных) частный предприниматель будет встречаться с обязательственными правами вытекающими из договоров купли продажи, а так же с налоговыми обязательствами которые будут обременять его имущество. Поэтому учет нужно вести по двум системам, в зависимости от операции. Вы скажете, что это неоправданно сложно, позвольте заметить, что забалансовые счета ведутся по теории одного ряда счетов иногда корреспондируя с балансовыми счетами и ничего нового автор не придумал.

Согласно разработанной теории видно, что количество рядов счетов бухгалтерского учета может быть от одного до бесконечности при наличии соответствующих социально экономических процессов, но фактически на данный момент рядов счетов только два.

В завершении этой статьи хочется привести формулировки объекта бухгалтерского учета и самого бухгалтерского учета:

Объектом бухгалтерского учета является капитал, и изменения в нем происходящие.

Бухгалтерский учет это наука основанная на законах о двойной записи и сохранении капитала, объектом изучения которой является капитал, его новые виды и изменения с ним происходящие, а так же такие формы предоставления информации о состояние капитала с помощью которых можно с минимальными затратами удовлетворить максимальные потребности общества в этой информации.