Комплексный механизм правового регулирования межотраслевой согласованности при реализации ст. 57 Конституции России

выход на более высокий уровень обобщения – уровень разработки комплексного механизма правового регулирования, объединяющего три отрасли права и преследующего одну цель – реализацию налоговой политики.

В ранее проведённых исследованиях автор настоящей работы предлагает понятие категории комплексного механизма правового регулирования реализации конституционного установления статьи 57 Конституции РФ: «Комплексный механизм правового регулирования общественных отношений, возникающий в процессе выполнения/уклонения от конституционной обязанности по перечислению в бюджет государства прибыли от экономической деятельности – это система юридических средств правового регулирования порядка действий по отчислению налогоплательщиками». Предложенный автором исследования элементный состав при практическом применении является эффективным средством обнаружения недостатков правового регулирования реализации конституционной обязанности уплаты налогов (Гильмутдинова, 2023).

Так, первая рассогласованность системного регулирования отраслями права проявляется при сравнительном анализе временных границ выявления налоговых правонарушений, установленных налоговым и уголовным отраслями права.

При выездной налоговой проверке налоговым правом наложен запрет на проверку периода экономической деятельности, превышающим трёхлетний календарный период, предшествовавший году, в котором принято решение о налоговой проверке (п. 4 ст. 89 НК Выездная налоговая проверка). Если данную норму налогового права сопоставлять со статьёй 78 УК РФ (Освобождение от уголовной ответственности), определившей сроки давности привлечения к уголовной ответственности за налоговые преступления, то трёхлетний проверочный налоговый период согласуется со сроком давности за совершение преступлений, предусмотренных ст. 198 УК РФ (Уклонение физического лица от уплаты налогов): преступления отнесены к категории небольшой тяжести. Срок давности привлечения к уголовной ответственности определён в 2 года.

Несоответствие сроков давности проявляется при выявлении фактов уклонения от уплаты налогов организации, совершённых (уклонение) группой лиц по предварительному сговору или в особо крупном размере (ч. 2 ст. 199 УК РФ). До недавнего времени за совершение налоговых преступлений в составе группы или в особо крупном размере предусматривалось лишение свободы на срок до 6 лет1. При такой редакции срок давности привлечения к уголовной ответственности составлял 10 лет. На практике существовавшее правовое положение допускало противоречивые ситуации. Например, в течение 10 лет организация представляла отчетность в форме налоговой декларации (ч. 1 ст. 88 НК РФ) и проверка документов о деятельности налогоплательщика осуществлялась в режиме камеральной проверки (по месту нахождения налогового органа без выезда на территорию налогоплательщика). Когда же налоговый орган решил провести более точную выездную проверку, то он (налоговый орган) не может проверить экономическую деятельность, имевшую место первые 7 лет. Если преступные действия по неуплате налогов были осуществлены в этот семилетний период, то установленные налоговым законодательством временные рамки лишали налоговый орган возможности выявить эти преступления (Сергеев, 2012: 86). Если преступные действия этого периода выявлялись правоохранительными органами и подтверждающие преступную деятельность материалы являлись поводом для возбуждения уголовного дела, то с марта 2022 г. Федеральным законом эти материалы исключены из перечня оснований возбуждения уголовного дела2. Названным законом определён только один повод для возбуждения уголовного дела –материалы, направленные налоговым органом.

Очевидная несопоставимость сроков выездной налоговой проверки, правильности выполнения налоговой обязанности со сроками давности привлечения к уголовной ответственности за преступления, предусмотренные частью 2 статьи 199 УК РФ, инициировали законодательную деятельность по устранению названного противоречия. Правительство РФ, Верховный Суд РФ, Генеральная прокуратура, Следственный комитет получили от Президента задание достичь согласованности норм двух отраслей права: сократить сроки давности привлечения к уголовной ответственности по налоговым преступлениям, имеющим квалифицированный состав3. В соответствии с поручением был разработан законопроект. Предлагалось квалифицированные налоговые преступления из категории тяжких перевести в категорию средней тяжести.

В Государственной думе при обсуждении проекта закона заместитель министра юстиции В.В. Фёдоров аргументировал возможность сокращения сроков наказания тем, что преступления, предусмотренные частью 2 статьи 199 УК РФ, не представляют тот уровень общественной опасности, превышение которого характеризует преступление как тяжкое. Снижение же максимального срока наказания в виде лишения свободы уменьшит срок давности привлечения к уголовной ответственности.

Было подчеркнуто, что такой правовой шаг не нарушит баланса публичного интереса (интереса государства в полном получении налогов) и частного интереса предпринимателей. Законодательное решение минимизирует негативные последствия для экономики, которые имеют место быть при уголовном преследовании плательщиков налогов в случаях нарушения Российского законодательства; расширят свободу предпринимательской деятельности; укрепят экономический суверенитет предпринимательства; сформируют благоприятные условия развития отечественной экономики. Интерес государства в полном получении налоговых сумм ущемлен не будет. В случаях нарушения налогового законодательства организацией в особо крупном размере или организованной группой условия отказа государства от уголовного преследования остаются без изменения: виновные в полном объёме должны будут уплатить суммы недоимок, пени и штрафов.

Перечисленные обстоятельства стали аргументами для принятия депутатами № 78-ФЗ. Преступления, предусмотренные ч. 2 ст. 199 УК РФ, были переведены из разряда тяжких в категорию средней тяжести. Соответственно, с момента совершения налогового преступления с указанным составом, сроки давности привлечения к уголовной ответственности сократились с 10 до 6 лет1. Законодательно внесённые изменения в виде перевода из категории тяжких преступлений в разряд средней тяжести преступлений по уклонению от уплаты налогов, совершённых группой по предварительному сговору или в особом размере (ч. 2 ст. 199 УК РФ), проблему решили частично.

Следующая проблема , которую позволяет выявить теоретическая модель комплексного механизма правового регулирования, касается доследственной проверки и обнаружения нали-чия/отсутствия признаков налогового преступления. Проблема заключается в следующем.

Раздел 4 уголовно-процессуального кодекса регламентирует деятельность, направленную на выявление признаков преступления.

Задача стадии – исключить случаи уголовного преследования в ситуациях, когда в действиях преследуемого лица нет преступления. Пагубность «огульного» возбуждения уголовного дела раскрывает Конституционный Суд: возбуждение уголовного дела в отсутствие преступного действия и в связи с этим ошибочное уголовное преследование влечет ущемление человеческого достоинства, несоблюдение конституционных принципов законности, презумпции невиновности, гуманизма, справедливости (п. 2.1)2.

Для решения названной задачи нормы УПК РФ закрепляют средства проверочной деятельности. Они имеют универсальный характер (Выскребцев, Сергеев, 2020: 309). Такими процессуальными средствами выявления (проверки наличия признаков преступления) являются процессуальные действия: производство документальных проверок, ревизий, исследование документов, предметов, трупов (ч. 3 ст. 144 УПК РФ); следственные действия: осмотр места происшествия, осмотры документов, предметов, трупов, освидетельствование, назначение и производство экспертизы, получение образцов для сравнительного исследования. Цели стадии достигаются и использованием оперативно-розыскных мероприятий.

Названные процессуальные средства выявления признаков преступления используются вне зависимости от вида преступления и категории. Их могут использовать различные субъекты правоохранительной деятельности (Янин, Сергеев, 2015: 213).

Однако универсальность правовых средств выявления признаков преступления (и их закрепление), допустимость их использования широким кругом субъектов при выявлении признаков в налоговой сфере выявили низкую эффективность, а, следовательно, показали наличие угроз субъектам предпринимательства (Сергеев, 2014: 119–124). Анализ уголовно-процессуального законодательства доказывает отсутствие эффективности. Поэтому законодатель вынужден искать наиболее оптимальное решение проблемы субъектного состава, способного эффективно выявлять преступления в сфере налогообложения. На поиск решения проблемы указывает динамика корректировки норм стадии применительно к налоговой сфере деятельности.

С 2003 по 2022 гг. законодатель четыре раза вносил изменения в перечень поводов, содержащих сведения о налоговых преступлениях.

Этап 1 приходится на период 2001–2011 гг.

Возбуждение уголовных дел по признакам налоговых преступлений допускалось по широкому кругу оснований (заявления, явка с повинной, любое сообщение, в котором говорится о допущенном налоговом преступлении). Поводом для возбуждения уголовного дела могли стать и материалы, направленные прокурором следственному органу (ст. 140 УПК РФ).

Причины отказа законодателем от столь большого списка поводов ВУД можно систематизировать:

• а)    существенно сдерживалась предпринимательская деятельность, осуществляемая субъектами самостоятельно, «на свой риск»¹;

• б)    необходимость выполнить требования Указа Президента РФ от 07.05.2012 № 596 «О долгосрочной государственной экономической политике» … «… практически каждое второе уголовное дело, дошедшее до суда, связано с мелкими, незначительными преступлениями, … попадают в места лишения свободы, … уголовные дела возбуждаются по преступлениям, не представляющим большой общественной опасности…»².

Этап 2 охватывает период с 2011 по 2014 гг. В этот период законодатель упразднил перечень оснований для возбуждения уголовного дела по признакам совершения налогового преступления и определил один специальный повод. Возбуждение уголовного дела допускалось при поступлении в следственный орган материалов, собранных только налоговым органом³.

Этап 3. 2014–2022 гг. характеризуются двумя обстоятельствами (Соловьев, 2014: 308):

• а)    следственному органу было возвращено право возбуждать уголовные дела при наличии любого из указанных в статье 140 УПК РФ поводов: заявление, явка с повинной, любое сообщение, в котором правоохранительный орган оповещается о допущенном налоговом преступлении, а также материалы, направленные прокурором следственному органу⁴;

• б)    закреплялся правовой уголовно-процессуальный механизм взаимодействия правоохранительных с налоговыми органами (ч. 7–9 ст. 144 УПК РФ).

Однако такая регламентация не оправдала ожиданий (Зобнин, Ткаченко, Сергеев, 2023: 65– 69). Причины отказа законодателя следующие:

• а)    уголовно-процессуальный механизм взаимодействия правоохранительных органов (дознания и следствия) с налоговыми органами (ч. 7–9 ст. 140 УПК РФ) не стал гарантом обеспечения прав и законных интересов предпринимателей;

• б)    не была решена проблема необоснованного возбуждения уголовных дел и уголовного преследования с целью оказания давления на предпринимательские структуры по признакам преступлений, предусмотренных ст. 198–192.2 УК РФ. Часть 9 ст. 140 УПК РФ не исключала ситуации произвольного возбуждения уголовного дела следователем. На основании материалов органа дознания без проведения предварительной налоговой проверки следователь сохранял право возбуждения уголовного дела по налоговым преступлениям⁵;

• в)    уголовно-процессуальный механизм проверки сообщения о признаках нарушения законодательства о налогах и сборах противоречил механизму, закрепленному в налоговом законодательстве (по периодичности проверок налогоплательщиков, по срокам проверок и пр.). Противоречащие друг другу правовые нормы УПК и НК РФ породили противоречивую правоприменительную практику, возможность произвольного их применения, ослабили гарантии государственной защиты конституционных прав и свобод предпринимателей;

• г)    нарушено требование определенности, ясности, недвусмысленности правовых норм и их согласованности в системе правового регулирования. Отсутствие чёткости и ясности правового механизма позволяло расширительное толкование ч. 7–8 ст. 140 УПК РФ и, следовательно, допускало произвольное их (норм) применение;

• д)    Конституционный суд признал неурегулированными законом ответы на следующие проблемные вопросы:

• –    можно ли производить оперативное обследование занимаемого индивидуальным предпринимателем помещения;

• –    допускается ли изъятие финансово-хозяйственной документации;

• –    можно ли истребовать из налогового органа документы о юридическом лице;

• –    правомерно ли брать объяснения главного бухгалтера индивидуального предпринимателя.

Не решены вопросы более высокого уровня. И касаются они:

• –    правомерности проведения сотрудниками органа внутренних дел самостоятельной проверки соблюдения налогового законодательства;

• –    правомерности возбуждения уголовного дела без расчета налоговым органом суммы недоимки, пеней и штрафов¹.

Этап 4 охватывает период с 09.03.2022 г. и по настоящее время (современный). Характеризуется восстановлением второго этапа: только специальный повод (сообщение налогового органа) является основанием для возбуждения уголовного дела (п. 1.3. ч. 1 ст. 140 УПК РФ)².

Цель такого правового регулирования – защитить бизнес от необоснованного давления правоохранительных органов, улучшить взаимодействие органов внутренних дел с налоговыми органами (Ряполова, 2018: 126).

По существу можно высказать суждение: в современной редакции уголовно-процессуального законодательства налоговый орган выполняет две функции: функцию заявителя и функцию субъекта на основе специальных знаний подтверждающего размер ущерба, причиненного неуплатой налога («обязательный специалист») (Стельмах, 2021: 136–138). Орган предварительного следствия дает уголовно-правовую оценку действиям лица, в отношении которого поступила информация из налогового органа.

Проведенное исследование позволяет сформулировать следующие итоговые суждения:

• 1.    Правовое регулирование выполнения конституционной обязанности участниками предпринимательской деятельности своевременно, полно платить налоги (ст. 57 Конституции РФ) осуществляют три отраслевых механизма правового регулирования (налогового, уголовно-процессуального и уголовного). Необходимость их исследования в рамках единой системы более высокого уровня объективно обусловлена и может быть реализована посредством создания теоретико-правовой модели в виде комплексного механизма правового регулирования исследуемого конституционного установления.

• 2.    В рамках комплексного механизма правового регулирования исследование в единстве функционирования отраслевых механизмов позволяет более эффективно выявлять недостатки правовой регламентации. Эти недостатки есть результат отсутствия сбалансированности применения юридических средств исследуемых отраслей права. Принципы правового регулирования предполагают обеспечение формальной определенности и непротиворечивости правового регулирования при согласованности предметно связанных между собой норм разной отраслевой принадлежности (п. 2).

• 3.    Сравнительно-правовое исследование сроков выявления фактов нарушений выполнения конституционной обязанности уплачивать налоги выявило несоответствие сроков давности уголовного преследования по уголовному кодексу РФ (ст. 76 УК РФ) и предельных сроков проверки налоговыми органами выполнения налогового законодательства.

• 4.    Неоднократные изменения в субъектном составе лиц, имеющих право проводить проверки по соблюдению налогового законодательства, и результаты проверки которых являются законным поводом возбуждения уголовного дела (ч. 1.3 ст. 140 УПК РФ), указывают на отсутствие у законодателя в этом вопросе выработанной позиции.

• 5.    Федеральным законом от 09.03.2022 № 51-ФЗ сокращение до одного налогового органа перечня субъектов, проверочные материалы которых о признаках налоговых преступлений являются законным основанием для возбуждения уголовного дела, ставит вопрос о необходимости уточнения сроков стадии возбуждения уголовного дела для данной категории проверочной (установлению признаков налоговых преступлений) деятельности.

Законодательно внесённые изменения в виде перевода из категории тяжких преступлений в разряд средней тяжести преступлений по уклонению от уплаты налогов, совершённых группой лиц по предварительному сговору или в особом размере (ч. 2 ст. 199 УК РФ), решили проблему частично. Такое положение требует проведения дальнейших исследований по названной проблеме.