Методика отражения выручки от многокомпонентных договоров на оказание услуг мобильной связи для целей бухгалтерского учета по стандартам РБУ и МСФО на примере комбинированных тарифных планов оператора мобильной связи

В соответствии с IAS 18 «Revenue» [3] выручка, получаемая от абонентов, подключенных на комбинированные тарифные планы13 или от подключения соответствующих пакетов услуг, для целей бухгалтерского учета по стандартам МСФО признается выручкой по многокомпонентным договорам. В соответствии с п. 13 указанного стандарта для того, чтобы отразить коммерческое содержание операции, различные ее элементы, обладающие самостоятельным коммерческим смыслом, должны быть выделены отдельно.

Для этого рассмотрим общую логику для распределения выручки по элементам на примере комбинированных тарифных планов некоторых услуг мобильной связи.

Если абоненту подключен комбинированный тарифный план или пакет услуг, то необходимо оценить долю компонента. Определив долю и имея данные по выручке от реализации по многокомпонентным договорам или пакетам услуг, можно корректнее распределить выручку с учетом фактически потребленных абонентом услуг.

Распределение выручки, получаемой от абонентов, подключенных на комбинированные тарифные планы или подключивших пакеты услуг, осуществляется ежемесячно, исходя из доли выручки от реализации услуги, включенной в тарифный план (пакет) и примененной к общей выручке от комбинированных тарифных планов (пакетов). Для целей распределения используется выручка от фактического потребления услуг.

Распределение выручки по тарифному плану (пакету услуг) по видам включенных в него услуг осуществляется для среднего количества абонентов в отчетном периоде (месяце). Среднее количество абонентов определяется как среднее арифметическое количества абонентов на начало и на конец отчетного периода. Данное распределение производится в соответствии со следующим алгоритмом:

• 1    этап. Рассчитывается количество оплаченных абонентами пакетов (или количество абонентских плат по комбинированным тарифным планам):

Κп = ВАП/Цп (1) где:

Кп – количество оплаченных пакетов,

ВАП – реальная выручка от абонентских плат по комбинированным тарифным планам (пакетам) без учета НДС, является статистическими данными отчетности,

Цп – цена пакета (абонентская плата за пакет) без учета НДС.

• 2    этап. Рассчитывается реальный (фактический) трафик абонентов по всем компонентам пакета: количество реально потраченных абонентом минут, количество сообщений (SMS, штуки), трафик передачи данных (Мегабайты) на комбинированных тарифных планах (пакетах).

Для анализа фактического потребления услуг, входящих в комбинированный тарифный план (пакет услуг), нужно трафик в рамках пакета по каждому виду услуг разделить на расчетное количество оплаченных пакетов. Полученные натуральные показатели по видам услуг (минуты, объем передачи данных, количество SMS и т.д.) не должны превышать натуральные показатели, заложенные в комбинированный тарифный план (пакет услуг).

Тфакт мин = Тмин/Кп

Тфакт sms = Tsms/Кп

Тфакт мб = Тмб/Кп где:

Тфакт мин , Тфакт sms , Тфакт мб – фактический (реальный) трафик (минуты, сообщения, передача данных) в составе одного пакета,

Тмин – суммарный трафик минут от всех абонентов, пользующихся пакетом по тарифному плану,

Тsms – суммарный трафик передачи сообщений (SMS) от всех абонентов, пользующихся пакетом по тарифному плану,

Тмб – суммарный трафик передачи данных от всех абонентов, пользующихся пакетом по тарифному плану.

Также этот анализ полезен тем, что позволяет оценить выигрыш от комбинированных тарифных планов (пакетов) по сравнению с обычными тарифными планами. Если реальный трафик по компонентам комбинированного тарифного плана (пакета) меньше, чем предлагает пакет, то для продавца таких пакетов услуг этот продукт оказывается более выгодным по сравнению с предложениями, не содержащими включенные в состав абонентской платы пакеты. Также на основании этого расчета можно менять условия пакета (объем услуг в пакете по каждому компоненту), предлагая абонентам более выгодные комбинации услуг, входящих в пакет, при этом получая большую выручку.

• 3    этап. Рассчитывается справедливая стоимость единицы услуги. Справедливая стоимость натуральных показателей является оценочной величиной, которая складывается под воздействием различных факторов (спроса на рынке, наличия аналогичных тарифов /услуг у конкурентов, территории предоставления услуги, характера потребления услуг абонентами и т. д.). При определении справедливых стоимостей компонентов тарифного плана (пакета услуг) следует руководствоваться логикой, которая была заложена в тарифный план (пакет услуг). При определении справедливой стоимости компонентов тарифного плана (пакета услуг) на основе расчетных показателей необходимо использовать сопоставимые величины. Так, если для расчета справедливой стоимости компонента используется выручка от трафика, тарифицируемого в рамках абонентской платы, то и натуральный показатель объем трафика должен быть сопоставимым.

По нашему мнению, справедливую стоимость можно рассчитать разными способами:

• а)    на основе статистики, используя усредненные значения, например:

• -    Цспр мин (цена минуты голосового трафика) – средняя стоимость исходящего трафика по данным статистической отчетности за предыдущий период;

• -    Цспр sms (цена одного SMS-сообщения) – средняя стоимость сообщения по данным статистической отчетности за предыдущий период;

• -    Цспр мб (цена одного Мегабайта передачи данных) – средняя стоимость одного мегабайта по данным статистической отчетности;

• б)    на основе использования существующей цены единицы трафика из наиболее близкого по сути пакетного продукта;

• в)    на основе среднерыночных цен.

• 4    этап. Рассчитывается условная выручка от комбинированных тарифных планов (пакетов). Предлагаем использовать усредненные значения:

Вусл мин = Тмин ∗ Цспр мин

Вусл sms = Тsms ∗ Цспр sms

Вусл мб = Тмб ∗ Цспр мб

Вусл общ = Вусл мин + Вусл sms + Вусл мб

• 5    этап. На основании данных расчета условной выручки от комбинированных тарифных планов (пакетов) рассчитывается доля каждого элемента, входящего в комбинированный тарифный план (пакет):

Доля% мин = Вусл мин/Вусл общ

Доля% sms = Вусл мин/Вусл общ

Доля% мб = Вусл мин/Вусл общ

Сумма долей всех элементов условной выручки составляет 100%.

• 6    этап. Производится распределение реальной выручки от абонентской платы по элементам комбинированного тарифного плана (пакета) на основе рассчитанной структуры условной выручки:

ВАП мин = ВАП ∗ Доля% мин

ВАП sms = ВАП ∗ Доля% sms

ВАП мб = ВАП ∗ Доля% мб

Полученное распределение по видам выручки переносится в бухгалтерском учете со счета учета абонентской платы на соответствующие счета выручки по услугам.

Таким образом, применение предложенной методики позволяет решить несколько задач:

• -    сблизить учет по стандартам РСБУ и МСФО;

• -    оценить выигрыш (или его отсутствие) для потребителя и для продавца от комбинированных тарифных планов (пакетов) по сравнению с обычными тарифными планами.

• -    иметь возможность получать сопоставимые данные для сравнения выручки с конкурентами в разрезе продуктов (голосовые услуги, передача сообщений, передача данных) с целью определения своей доли на рынке (анализ конкурентной ситуации).

В Приложении 2 приведен пример расчета согласно описанной методике.

Приложение 1 Основные термины

Многокомпонентный договор с абонентом мобильной связи – это договор, в рамках которого оператор связи продает абоненту одновременно различные услуги связи: голосовые услуги, услуги по передаче данных, дополнительные услуги и др.

Пакет услуг – перечень конкретных услуг, дающий абоненту возможность получать дополнительные сервисы за установленную абонентскую плату. Пакет услуг регламентирует объем предоставляемых в его составе услуг. Например, за абонентскую плату 150 руб. в месяц или другой, строго оговоренный период, абонент может отправить 300 сообщений.

Комбинированный тарифный план – тарифный план, условиями подключения которого предусмотрено предоставление абоненту нескольких видов услуг связи: услуги телефонии (голосовая связь), услуги передачи сообщения (SMS), услуги передачи данных.

Нетарифицируемый трафик в рамках абонентской платы (АП) – объем услуг, заложенный в тарифный план (пакет услуг). Например, тарифным планом предусмотрено, что за абонентскую плату 300 рублей в месяц абонент получает 300 голосовых минут, 100 SMS, 10 MMS, 200 МБ трафика передачи данных.

Тарифицируемый трафик – объем услуг, который абонент потребляет сверх того объема, который заложен тарифным планом (пакетом услуг), и к которому применяются тарифы, отличные от тех, что заложены тарифным планом (пакетом услуг).

Приложение 2

№	Параметр	Источник данных или формула для расчета	Данные
1	Цена пакета, руб. без НДС	статистическая отчетность	381
2	Выручка от абонентских плат по комбинированным тарифным планам, руб. без НДС	статистическая отчетность	11 256 589
3	Количество оплаченных пакетов (Кп)	(3)=(2):(1)	29 517
4	Суммарный трафик минут от всех абонентов, пользующихся пакетом по тарифному плану (Тмин), минуты	статистическая отчетность	6 900 000

№	Параметр	Источник данных или формула для расчета	Данные
5	Суммарный трафик передачи сообщений (SMS) от всех абонентов, пользующихся пакетом по тарифному плану (Тsms), штуки	статистическая отчетность	800 000
6	Суммарный трафик передачи данных от всех абонентов, пользующихся пакетом по тарифному плану (Тмб), мегабайты	статистическая отчетность	3 950 000
7	Фактический голосовой трафик (Тфакт.мин), минуты	в пакет входит 300 минут	234
8	Фактический трафик передачи сообщений (Тфакт.sms), штуки	в пакет входит 50 SMS	27
9	Фактический трафик передачи данных (Тфакт.мб), мегабайты	в пакет входит 150 Мб	134
10	Справедливая стоимость минуты, руб. без НДС	статистическая отчетность	1,20
11	Справедливая стоимость одного сообщения (SMS), руб. без НДС	статистическая отчетность	1,05
12	Справедливая стоимость одного мегабайта передачи данных, руб. без НДС	статистическая отчетность	0,01
13	Условная выручка от комбинированных тарифных планов за голосовой трафик, руб. без НДС	(13)=(4)*(10)	8 280 000
14	Условная выручка от комбинированных тарифных планов за передачу сообщений (SMS), руб. без НДС	(14)=(5)*(11)	840 000
15	Условная выручка от комбинированных тарифных планов за передачу данных, руб. без НДС	(15)=(6)*(12)	39 500
16	Условная выручка от абонентской платы от комбинированных тарифных планов	(16)=(13)+(14)+(15)	9 159 500
17	Доля выручки от голосового трафика	(17)=(13):(16)	90,4%
18	Доля выручки от передачи сообщений (SMS)	(18)=(14):(16)	9,2%
19	Доля выручки от передачи данных	(19)=(15):(16)	0,4%
20	Расчетная выручка за голосовой трафик для отражения в отчетности, руб. без НДС	(20)=(2)*(17)	10 175 725
21	Расчетная выручка за передачу сообщений (SMS) для отражения в отчетности руб. без НДС	(21)=(2)*(18)	1 032 320
22	Расчетная выручка за передачу данных для отражения в отчетности руб. без НДС	(22)=(2)*(19)	48 544