Методики анализа результативности контрольной работы налоговых инспекций

Укрепление рыночных основ хозяйствования государства способствовало возникновению субъектов, которые путем искажения данных отчетности и неуплаты налогов (сборов) стремятся снизить налоговую нагрузку, так же в деятельности налогоплательщиков нередко возникают ошибки, приводящие к занижению налоговых платежей. Поэтому основной проблемой государства в области налогообложения на сегодняшний день является достижение оптимальной величины собираемости налогов, которая связана с проблемой результативности контрольной работы налоговых инспекции, поскольку именно от результативности контрольной деятельности налоговых органов зависят поступления в бюджет государства.

Многие вопросы организации проведения налогового контроля, взаимодействия налоговых органов с другими контролирующими структурами, совершенствования контрольной работы налоговых органов в условиях компьютеризации их деятельности изучены недостаточно. Малоисследованными остаются также вопросы комплексной оценки результативности контрольной деятельности налоговых органов. Центральным аппаратом и Управлениями ФНС России применяются различные внутриведомственные критерии и показатели оценки работы нижестоящих инспекций. Однако в настоящее время в России не существует единой методики оценки результативности контрольной работы налоговых органов в целом. Поэтому проблемы разработки приоритетных направлений совершенствования организации налогового контроля, методики оценки его результативности являются важной научной и практической задачей, решение которой будет способствовать повышению качества налоговой политики государства.

Анализ оценки работы налоговых органов выражается в результативности их контрольной работы. В научной литературе понятие «результативность» и «эффективность» налогового контроля тождественны между собой. Под эффективностью контрольной деятельности налоговых органов понимается соотношение поставленных контролирующим органом целей и достигнутого им результата, а именно суммы доначисленых и взысканных сумм налогов, сборов и пени, по результатам проверок, однако эти доначисления должны быть правомерны, а штрафные санкции должны применяться правильно. При этом эффективность подразумевает использование наименьшего объема средств для достижения заданных результатов или же достижение наилучшего результата при определенном бюджетом государства объеме средств [1].

Поскольку оценку результативности контрольной работы налоговых органов наиболее полно отражают показатели, которые рассчитываются ими с целью выявления достижений поставленных целей, рассмотрим методики оценки эффективности контрольной работы налоговых органов и их недостатки.

Для оценки результативности работы налоговых органов разработано и предложено к использованию немало методик, различных по информационной базе и целям. Методика предусматривает создание единого механизма оценки эффективности контрольной деятельности территориальных органов ФНС России, их структурных подразделений, эффективности работы федеральных государственных гражданских служащих налоговых органов и качества исполнения ими должностных обязанностей.

Попытка решить проблему оценки деятельности налоговых органов неоднократно предпринималась в трудах А.Т. Щербинина, Г.Н. Карташовой, Д.В. Крылова, а также в методиках, разрабатываемых и применяемых налоговыми органами на практике.

Например, А.Т. Щербинин для оценки деятельности налоговых органов предлагает использовать показатель, учитывающий долю налогов, которая начислена плательщиком самостоятельно, в общей сумме налоговых начислений. Данный показатель отражает важный аспект взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщика, однако он не проработан до конца, так как не учитывается результат этих взаимоотношений – фактические поступления в бюджет.

Г.Н. Карташова в качестве показателя оценки деятельности налоговых органов выдвигает разницу между ожидаемой и реально перечисленной суммой налоговых поступлений – так называемый налоговый резерв. Чем меньше сумма этого резерва, тем успешнее деятельность налоговых органов. Эффективность заключается в том, насколько полно налоговые органы перевели налоговый резерв в фактические поступления в бюджет. Основной недостаток предложенной оценки эффективности налоговых органов – в нераскрытом способе формирования ожидаемых налоговых поступлений[2,с.189].

В 2002 году разработана и внедрена Методика оценки эффективности контрольной работы Министерства налоговой службы Российской Федерации, где произошло разделение на количественные и качественные показатели[3]. На сегодняшний день Приказ МНС, утвердивший эту методику, утратил силу.

В методике оценки эффективности контрольной работы Министерства налоговой службы обозначены следующие группы показателей:

• 1)    общая оценка показателей эффективности контрольной работы;

• 2)    оценка показателей организации и проведения камеральных проверок соблюдения законодательства о налогах и сборах;

• 3)    оценка показателей организации и проведения выездных проверок соблюдения законодательства о налогах и сборах

• 4)    оценка работы с организациями и индивидуальными предпринимателями, не представляющими в налоговые органы отчетность или представляющими «нулевую отчетность»;

• 5)    оценка контрольной работы по вопросу соблюдения законодательства о применении ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением.

Показатели оцениваются в баллах в зависимости от их значимости. Для их сравнительной оценки рекомендовано применять коэффициенты корректировки. Методика содержит в себе значительный перечень показателей для подсчета и оценки которых требовались немалые затраты времени и трудовых ресурсов. В последующие годы методика изменялась: из нее была удалены группы показателей, которые оценивают контрольную работы в области соблюдения законодательства о применении контрольнокассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением и работу с организациями и индивидуальными предпринимателями, не представляющими в налоговые органы налоговую отчетность или представляющими «нулевую» отчетность. В связи с изменениями происходило перераспределение веса показателей и их значимости.

В 2007 г. разработана Методика оценки эффективности деятельности территориальных органов ФНС РФ и утверждена приказом от 15 ноября 2007 г. №ББ-425/31[4]. Лишь в данной Методике, разработанной в 2007 г. обращаются к оценке эффективности деятельности налоговых органов в целом, а не только к оценке контрольной работы. Разработанная методика направлена на создание единого механизма оценки результатов эффективности деятельности территориальных органов ФНС России, их структурных подразделений, эффективности работы федеральных государственных гражданских служащих и качества исполнения ими должностных обязанностей. Результаты оценки эффективности деятельности налоговых органов и их гражданских служащих являются основой для их материального стимулирования. Показатели, используемые для оценки эффективности деятельности налоговых органов, подразделяются на следующие группы:

• 1)    Критерии оценки качества деятельности ФНС России;

• 2)    Количественные показатели субъекта оценки – показатели, утверждаемые Руководителем ФНС для оценки эффективности деятельности налоговых органов на период, которые рассчитываются на основании статистической отчетности, формируемой налоговым органом;

• 3)    Аналитические показатели субъекта оценки – показатели, не поддающееся количественной оценке, оцениваются на основании проведенного анализа, полученных выводов, заключений, обзоров, замечаний и других факторов. Значение аналитического показателя определяется руководителем вышестоящего налогового органа для конкретного субъекта оценки и соответственно носят субъективный характер.

Таким образом, выделенные группы показателей, для оценки эффективности деятельности налоговых органов направлены на то, чтобы учитывать различные направления деятельности налоговых органов, результаты оценки которых формируют систему материального стимулирования, позволяют отслеживать проблемные зоны и повышать уровень управляемости налоговыми органами[5, с.533].

В данной методике используется такой показатель, как «доля налогоплательщиков, удовлетворительно оценивающих деятельность налогового органа», который оценивается путем проведения социологических исследований. Однако использование основной части показателей предполагает оценку выполнения контрольной работы, но они достигаются путем взаимосвязанной работы всех отделов налогового органа. Каждый отдельный показатель в методике содержит определенную информацию, но нет обобщающего показателя, который бы связывал воедино показатели всех отделов и учитывал вклад каждого из них. Эффективность работы налогового органа в данной методике базируется на достижении планового показателя, на основе чего осуществляется распределение средств материального стимулирования. Безусловно, материальное стимулирование должно присутствовать при формировании заработной платы сотрудников, но его зависимость от плановых доначислений способствует формированию негативного образа налогового органа: налоговый инспектор должен обязательно доначислить определенную сумму, чтобы получить надбавку к своему окладу.[6, с.80-81]

Налоговые органы применяют целую систему показателей расчета эффективности их контрольной деятельности. И в качестве основного служит коэффициент общей эффективности, который рассчитывается как отношение суммы, взысканной из дополнительных начислений в расчете на одного работника, к сумме, затраченной на одного работника.

Данные показатели налоговые органы рассчитывают самостоятельно, что является существенным недостатком, так как это приводит к сомнению в объективности получаемых данных, особенно при учете недоступности информации для внешних пользователей. Существующие методы оценки могут использоваться только для проведения внутриведомственного контроля, а проведение расчетов внешними пользователями информации невозможно.

Таким образом, для расчёта показателей результативности контрольной деятельности налоговых органов внешними пользователями используются общие показатели оценки их контрольной деятельности, для расчёта которых данные содержаться на официальном сайте Федеральной Налоговой Службы в открытом доступе.

Общими показателями анализа результативности формы налогового контроля – налоговые проверки являются:

• 1)    Динамика и структура дополнительно начисленных сумм Дополнитель начислено платежей по результатам проверок _i

^дij   Дополнитель начислено платежей по результатам проверок j

× 100

П _р

• 2)    Процент результативных проверок:

камеральные проверки, выявшие нарушения

× 100

П д

П в

количество проведенных камеральных налоговых проверок

• 3)    Сумма доначислений на одну результативную проверку:

Дополнительно начисленно платежей по результатам проверок

= ----U^--—“———---~—--““----

Количество проведенных налоговых проверок

• 4)    Удельный вес взысканных платежей в сумме доначисленных;

Взыскано платежей по результатам проверок

Дополнительно начисленно платежей по результатам проверок × 100

Общими показателями анализа результативности других форм налогового контроля являются:

• 1)    Результативность учёта налогоплательщиков:

Для объективной оценки деятельности налоговых органов в сфере государственной регистрации и постановки на учет предлагается использовать систему количественных и качественных показателей. Количественные показатели — это прямые показатели, характеризующие работу налоговых органов и отражающиеся в их отчетности. Качественные показатели — это косвенные показатели, отражающие качественный уровень работы налоговых органов и рассчитываемые на базе прямых показателей[7].

Количественные показатели:

• 1)    Количество налогоплательщиков, состоящих на учёте:

  - количество вновь созданных налогоплательщиков;

• -    количество ликвидированных налогоплательщиков;

• -    количество реорганизованных налогоплательщиков;

Н у =Н р -Н л -Н м

Где, Hp — количество налогоплательщиков, зарегистрированных в ЕГРЮЛ и ЕГРИП;

Hл — количество ликвидированных налогоплательщиков;

Hм — количество налогоплательщиков-мигрантов (число выбывших).

• 2)    Количество поданных и удовлетворенных жалоб налогоплательщиков;

• 3)    Количество мигрированных налогоплательщиков;

Качественные показатели:

• 1)    Коэффициент удовлетворенности налогоплательщиков[8, с.63];

К у =^К_К^Ж_З×100

Где, КЖ — количество жалоб на действия сотрудников налоговых органов по государственной регистрации и учету налогоплательщиков, рассмотренных в вышестоящих налоговых органах или судах и удовлетворенных в пользу налогоплательщика;

КЗ — общее количество налогоплательщиков, зарегистрированных и поставленных на учет в налоговом органе в отчетном периоде.

• 2)    Коэффициент движения контингента[9]:

  Н с +Н р +Н л

  
  

  К д

  
  

Н _у

Где, Нс — количество вновь созданных налогоплательщиков за отчетный период;

Hp — количество реорганизованных налогоплательщиков за отчетный период;

Hл — количество ликвидированных налогоплательщиков за отчетный период;

Н _у — среднее количество налогоплательщиков, состоящих на учете в налоговом органе в отчетном периоде:

Н ^t у + Н ^t у ⁺¹

Н у =    ₂

Где, t — отчетный период;

Н ^t _у — количество налогоплательщиков, состоящих на учете в налоговом органе на начало отчетного периоде;

Н ^t _у ⁺¹ — количество налогоплательщиков, состоящих на учете в налоговом органе на конец отчетного периода.

• 2)    Результативность учета налоговых поступлений;

При изучении исследований в области оценки деятельности налоговых органов по собираемости налогов и сборов было обнаружено, что остаются практически неизученными понятия эффективности и результативности этих действий. Однако если толкование понятия эффективности собираемости налогов и перечень его аналитических показателей встречаются в публикациях ФНС России и некоторых научных работах, то понятие результативности деятельности налоговых органов не было найдено ни в энциклопедических изданиях, ни в научных исследованиях, ни в статьях по данной тематике[10, с.119].

Исходя из того, что результатом является конечный итог, следствие, завершающее собой какое-либо действие, Л.С. Гринкевичом, И.Ю.

Жалонкиной сформулировано следующее определение термина «результативность способов исполнения обязанности по уплате налогов и сборов» – степень точности выполнения поставленных задач, определяемая как количественная характеристика, отражающая эффект от проведения работы по взысканию налогов и сборов, а также меру достигнутой ею эффективности.

Следовательно, применительно к контрольной работе налоговых органов под эффективностью следует понимать показатель отношения собранных налогов к административным затратам или издержкам на их сбор, а индикатором качества, то есть результативности функционирования контрольной работы является показатель «собираемость спланированных налогов».

К Э =

Сумма собранных налогов и сборов

Сумма затрат или издержк на сбор налогов и сборов Фактическая сумма собранных налогов и сборов

К Р =

Планируемая сумма собираемых налогов и сборов

Так же для оценки результативности учета налоговых поступлений возможно применить такие показатели как:

• -    Коэффициент исполнения налоговых обязательств определяются как отношение величины уплаченных налогов и сборов к величине начисленных налогов и сборов;

• -    Коэффициент собираемости налоговых платежей определяется как отношение суммы фактически поступивших налоговых платежей к сумме налоговой задолженности.

• 3)    Результативность мероприятий по урегулированию налоговой задолженности.

• -    Эффективность снижения уровня задолженности (списанной и взысканной) по отношению к совокупной задолженности на начало года» является обобщающим показателем, который позволяет определить уровень сниженной задолженности и включает в себя результаты урегулирования налоговой задолженности по отношению к уровню общей совокупной задолженности. Данный показатель определяется по следующей формуле:

Рез1 = ^{(Вз + Сп)} × 100

ОбЗ

Где, Вз – взысканная задолженность;

Сп – списанная задолженность, безнадежная к взысканию;

ОбЗ –общая совокупная задолженность на начало года;

Рез1 – эффективность снижения уровня задолженности;

Результат данного обобщающего показателя будет эффективен, если показатель отчетного периода выше показателя аналогичного прошлого периода, то есть, чем больше доначисляют по результатам налоговых проверок, тем максимально доначисленная сумма должна быть урегулирована путем взыскания, проведения зачет за счет переплаты, предоставления отсрочки, рассрочки или списания в связи с невозможностью взыскания.

• -    Обобщающий показатель «Эффективность взысканных сумм

налоговой задолженности по отношению к налоговым поступлениям за год»

позволяет оценить меру влияния механизма взыскания налоговой задолженности на увеличение налоговых поступлений в бюджетную систему.

Показатель по отношению к налоговым поступлениям можно найти по следующей формуле:

Рез2 =

Вз

НалП

× 100

Где, Вз – взысканная задолженность;

НалП – общая сумма налоговых поступлений за год;

Рез2 – эффективность повышения уровня налоговых поступлений.

В исследовательской работе Мешков Р.А. определил целевой критерий «отношение суммы зачтенной, погашенной и списанной налоговой задолженности к налоговым поступлениям в бюджетную систему». По мнению автора соотношение выбранных показателей выбрано неудачно, так как списанная задолженность, является задолженностью, безнадежной к взысканию, не может сравниваться с налоговыми поступлениями, поэтому определена отдельная форма – ликвидируемая[11, с.40-41].

Динамика двух обобщающих показателей представляет собой критерии, достижение и превышение которых может быть использовано в системе комплексного анализа деятельности налоговых органов. На рост совокупной налоговой задолженности повлияло ежегодное увеличение размера доначисленных сумм по налогам, пени и штрафам. Данные суммы преобладают над сводной величиной налоговых поступлений, в состав которой входит взысканная задолженность и списанная задолженность, признанная безнадежной к взысканию.

Результаты обобщающих показателей за анализируемый период отражают эффективность деятельности налоговых органов и логично сравнивать с аналогичным предыдущим периодом. Оценка эффективности снижения налоговой задолженности позволит контролировать систему доначисленных и взысканных сумм.

Автором предлагается расчет критерия сводного показателя для объективной оценки и корректировки фонда премирования работников налоговых инспекций. Под премированием рассматривается выплата денежных сумм государственным служащим сверх основной зарплаты в виде материального поощрения за достигнутые результаты в налоговом регулировании.

В практической деятельности налоговых органов критерий сводного показателя позволит определить соотношение частных показателей взысканных сумм и списанных сумм по отношению к совокупной налоговой задолженности.

Оценка сводного показателя можно представить в виде четырехбалльной системе поощрения:

• 1)    ^Вз ≥ ^Сп ; СрГ≤ 0 Балл=4;

ОбЗ ОбЗ ^{; р               ;}

• 2)    ^Вз ≥ ^Сп ; СрГ >  ОбЗ ОбЗ

• 3)    _О ^В _б ^з _З < _О ^С _б ^п _З ;СрГ ≤

• 4)    _О ^В _б ^з _З < _О ^С _б ^п _З ;СрГ>

0 Балл = 3;

0 Балл = 2;

0 Балл = 1.

Где, Вз – взысканная и погашенная задолженность,

Сп – списанная задолженность, безнадежная к взысканию,

ОбЗ–общая совокупная задолженность на начало года,

СрГ – сравнение налоговых потерь от неуплаты задолженности в бюджет (СЗ) с аналогичным предыдущим периодом, то есть изменения за год.

Оценка эффективности снижения налоговой задолженности осуществляется по четырехбалльной системе и рассчитывается как максимальное значение по указанным выше критериям к общему количеству критериев: 1 балл - низкоэффективная; 2 и 3 балла - среднеэффективная; 4 балла - высокоэффективная.

Четырехбалльная система поощрения обоснована возможностью оценить деятельность налоговых инспекций применением полного комплекса мер урегулирования налоговой задолженности. Полноценная и комплексная деятельность налоговых инспекций во взаимодействии налогового контроля и налогового регулирования определяется высокоэффективным баллом.

Сводный критерий позволит решить задачу снижения налоговой задолженности именно на принудительном взыскании, погашении в рамках отсрочек, рассрочек, также в применении предупредительных, обеспечительных форм, а не на списании задолженности в реализации ликвидированной формы. Налоговые органы должны реализовывать принцип эффективности урегулирования налоговой задолженности. Данный принцип осуществляет действия в урегулировании неуплаченных налогов, направленные на увеличение налоговых поступлений и снижение налоговой задолженности. Эффективность системы взыскания налогов и сборов означает минимизацию применяемых методов урегулирования неуплаченных налогов и максимизацию их положительного эффекта[12, с.96].

Поскольку оценка деятельности контрольной работы налоговых органов является основополагающим критерием их эффективности, то необходимо применять методику для оценки их работы. В настоящее время применяются различные методики оценки эффективности налогового контроля, которые включают, целую систему показателей.

Однако всем методам оценки результативности контрольной работы налоговых органов, в большей степени доступные для внутренних пользователей, присущи некоторые недостатки :

• 1)    нечеткое определение терминов и понятий. При оценке работы налоговых структур, прежде всего, необходимо определить, что понимать под эффективностью контрольной работы. Очевидно, что для различных общественных институтов эффективность может выражаться в различных

показателях. Для внутренней оценки деятельности налоговых инспекций возможно применение одного показателя, а для работы инспекции какой-либо территории – другого.

• 2)    сложность практической реализации предложенных теоретических разработок. Многие разработанные методики требуют значительного времени для проведения анализа, а иногда и специальных программных продуктов. Это снижает возможность внедрения системы оценок.

• 3)    недоступность полного объема информации для проведения расчетов. Сведения, на которых базируется расчет показателей в рамках существующих методик, доступны только самим налоговым органам. Таким образом, разработанные методы оценки пригодны лишь для проведения внутриведомственного контроля, а проведение расчетов внешними пользователями информации невозможно.

Между тем, распространение практики «сторонней» оценки эффективности могло бы способствовать росту общественной значимости работы налоговых органов. Подобная «внешняя» оценка также может проводиться с разными целями; более того, у различных институтов в этой связи могут быть свои критерии и цели.

Несоответствие доступной информации целям и задачам анализа эффективности – вот та проблема, с которой чаще всего сталкиваются сторонние пользователи. Применение только доступной информации, а не всей необходимой для расчетов, может привести к искажению результатов .

• 4)    несмотря на все положительные моменты рейтинговых методик, их существенным недостатком является способ установки баллов. «Вес» показателей, используемых при оценке эффективности работы, «спускается сверху»; таким образом, вопрос, как определить значимость того или иного показателя, остается открытым.

• 5)    для оценки работы налоговых органов ФНС России используются данные форм статистической налоговой отчетности, в которых невозможно отразить региональные особенности.

• 6)    частое изменение налогового законодательства затрудняет анализ некоторых показателей эффективности работы налоговых органов, связанных с налоговыми поступлениями, налоговой базой и т.д., не позволяет выявить временную динамику. В связи с изменением объектов налогообложения, отменой или введением льгот, изменением порядка расчета сумм налогов база будет по качественному компоненту существенно отличаться от той, что была в предыдущем году или будет в очередном налоговом периоде. Данные, отражающий реальный прирост налоговой базы, налоговых поступлений, объектов налогообложения, можно получить лишь в условиях стабильного законодательства;

• 7)    методики не учитывают экономических результатов, поскольку не учитывают затратной стороны в работе налоговых органов. Эффективность в рамках методики рассматривается как степень достижения установленного плана. Увязка заработной платы работника с достижением плана вынуждает

в буквальном смысле «выжимать» налогоплательщика при проверке. В результате у населения складывается предвзятое отношение к налоговым органам, что, конечно же, не будет стимулировать их к добровольному исполнению своих обязанностей.

Таким образом, можно сделать вывод о несовершенстве критериев и показателей и необходимости разработки комплексной системы оценки, учитывающей особенности функционирования налоговой инспекции и специфику объектов учета.