Методики расчета налогового бремени: преимущества и недостатки

.Налоговая система затрагивает интересы, как государства, так и налогоплательщиков. С одной стороны, налоги обеспечивают большую часть доходов государства и создают все необходимые условия для развития экономики в целом [1, с. 20]. С другой стороны, система налогообложения должна быть построена таким образом, чтобы сохранить мотивацию налогоплательщика заниматься предпринимательской деятельностью, обязывая его к постоянному поиску путей повышения эффективности хозяйствования. В связи с этим, перед любым государством встает серьезнейшая экономическая проблема, связанная с определением оптимальных пределов изъятия части доходов налогоплательщиков

[3, с. 130]. Государства используют различные методы и инструменты для решения этой проблемы, результативность которых требует оценки и анализа ряда индикаторов их эффективности. Одним из таких показателей считается уровень налоговой нагрузки или, как его еще называют, уровень налогового бремени [1, с. 20].

При раскрытии сущности понятия «налоговое бремя» в экономической литературе часто используется следующий подход - это доля доходов, уплачиваемых государству в форме налогов и платежей налогового характера. Данная трактовка налогового бремени очень расплывчата ввиду того, что не уточняется, о каких доходах идет речь, ведь это могут быть как национальный доход государства, так и доход предприятия, как доход работника, так и доход его семьи и так далее. Настолько общая формулировка этого понятия связана со сложностью определяемого явления, поскольку уровень налогового бремени показывает стоимость, цену, тяжесть содержания государства со всеми его функциями и особенностями для физических лиц, бизнеса, страны. Затраты на содержание государства - факт объективный, поэтому логично предположить, что налоговое бремя во всех его формах нуждается в количественной оценке, то есть возникает вопрос о целесообразности применения показателей, с помощью которых можно «измерить» налоговое бремя [2, с. 33].

Показатель налогового бремени рассматривается по-разному на макро- и микроуровнях. С позиции государства, налоговое бремя дает возможность оценить общую долю налогов и сборов, которые зачисляются в бюджетную систему по отношению к сформированному валовому внутреннему продукту страны.

Предоставление налоговых льгот и стимулов ведет за собой появление дополнительных налоговых расходов бюджета. Что же касается налогоплательщиков, то для них уровень налогового бремени представляется таким показателем, с помощью которого можно оценить влияние действующей системы налогообложения на основные финансовые показатели деятельности предприятия и способность развивать свой бизнес в долгосрочной перспективе. Налоговые платежи хозяйствующие субъекты воспринимают как понесенные ими расходы, в то время как налоговые льготы и стимулы воспринимаются как экономические преимущества, которые ведут к уменьшению расходов и увеличению прибыли [1, с. 20].

На сегодняшний день существуют различные методики определения налогового бремени. Они подразделяются на официальные методики, с помощью которых налоговое бремя определяется на основе специально разработанных формул, и на авторские методики, которые предприятия могут использовать при создании системы налогового планирования с учетом особенностей своей деятельности [1, с. 25]. Остановимся более подробно на рассмотрении некоторых методик расчета налогового бремени.

Расчет налогового бремени на макроуровне подразумевает вычисление тяжести налогообложения всей страны в целом, то есть налогового бремени на экономику. Здесь же дается оценка распределения налогового бремени между производственными отраслями и налоговое бремя на население страны [3, с. 134].

Налоговое бремя на экономику рассчитывается как отношение суммы всех поступивших в стране налогов к стоимости созданного валового внутреннего продукта. С экономической точки зрения, данный показатель позволяет оценить долю валового      внутреннего      продукта, перераспределенную с помощью налогов.

Налоговое бремя на экономику =    ,

Официальной методикой расчета налогового бремени на микроуровне является методика Федеральной налоговой службы Российской Федерации, предусматривающая расчет по следующей формуле:

где Σ Н – сумма налогов,

ВВП – валовой внутренний продукт.

Налоговое бремя на организацию =

∑Н

Вр +Дпр

* 100%,

Согласно источникам, «налоговое бремя на население в целом представляет собой отношение всех уплаченных налогов на душу населения к среднедушевому доходу населения страны, включая денежную оценку полученных им материальных благ», и рассчитывается по формуле:

Н/Ч н

Налоговое бремя на население =     , где Н – все налоги (прямые и косвенные), уплаченные населением страны,

Ч н – численность населения страны,

Д – сумма доходов, которые были получены населением страны.

Основным недостатком методики расчета налогового бремени на население является сложность в определении размера налогов, уплачиваемых населением страны, в связи с чем невозможно с математической точностью определить долю прямых и косвенных налогов, уплачиваемых населением в рамках разработанной теории переложения налогов [3, с. 137].

Определение налогового бремени на микроуровне позволяет рассчитать данный показатель в отношении конкретных организаций, а также на отдельно взятого работника [3, с. 137].

где Σ Н – сумма налогов,

В р – выручка от реализации (без НДС), Д пр – прочие доходы.

В сумму налогов включаются все налоги, которые уплачивают организации, включая и налог на добавленную стоимость (НДС), и налог на доходы физических лиц (НДФЛ). Нагрузка по страховым взносам в государственные внебюджетные фонды определяется отдельно и поэтому в расчет налогового бремени не включается [1, с. 23]. Использование данной методики позволяет определить долю налогов в выручке от реализации, но не дает возможности выявить влияние налогов на финансовое положение хозяйствующего субъекта, потому что не учитывает структуру налогов в выручке от реализации [5].

Далее рассмотрим наиболее часто используемые авторские методики расчета налогового бремени на микроуровне.

Методика М. И. Литвина предусматривает расчет налогового бремени на хозяйствующий субъект по всем налогам и источникам их уплаты по формуле:

Налоговое бремя на организацию =

∑ НПнач + ∑СВ нач      нач * 100% ,

∑ИС              ,

где Σ НП_нач – сумма начисленных налоговых платежей,

СВнач – сумма начисленных страховых взносов,

Σ ИС – источники средств: выручка от реализации, себестоимость, фонд оплаты труда, налогооблагаемая прибыль.

Как видно из формулы, показатель налогового бремени связан с суммой налогов и других обязательных платежей, а также со структурой налогов хозяйствующего субъекта и механизмом сбора налогов [1, с. 25]. Однако, в этой методике в расчеты включается НДФЛ, что является ее недостатком [5].

Методика Е. А. Кировой предлагает различать два показателя, которые характеризуют налоговое бремя экономического субъекта: абсолютный и относительный. Причем, следует иметь в виду, что только при сочетании этих двух показателей можно во всей полноте представить налоговое бремя определенного налогоплательщика и сравнить его с налоговым бременем любого другого экономического субъекта.

Под абсолютной налоговой нагрузкой понимаются налоги, уплачиваемые в бюджет бюджетной системы, и страховые взносы, вносимые в бюджет государственных внебюджетных фондов. В расчет налогового бремени не включается НДФЛ, что, конечно, является преимуществом методики, но включен НДС [1, с. 26].

Данной методикой предусмотрена следующая формула расчета абсолютной налоговой нагрузки (АНН):

АНН = НП + ВП + НД, где НП – налоговые платежи, уплаченные организацией в бюджеты бюджетной системы,

ВП – страховые взносы, вносимые организацией в бюджеты государственных внебюджетных фондов,

НД – недоимка по налогам и страховым взносам.

Поскольку показатель абсолютной налоговой нагрузки не отражает напряженности налоговых обязательств экономического субъекта, поэтому дополнительно рассчитывается показатель относительной налоговой нагрузки.

Относительная налоговая нагрузка экономического субъекта – это отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости, то есть доля налогов с учетом недоимки и пеней во вновь созданной стоимости.

Для определения относительной налоговой нагрузки (ООН) используется формула:

ОНН = АНН * 100%, ВСС       , где ВСС – вновь созданная стоимость, которая может быть рассчитана по одной из двух формул:

ВСС = В-МЗ-АО+ВД-ВР где В – выручка от реализации (с учетом НДС),

МЗ – материальные затраты,

АО – амортизационные отчисления,

ВД – внереализационные доходы,

ВР – внереализационные расходы (без учета налоговых платежей),

ВВС = ФОТ+ВП+НП+ПР, где ФОТ – фонд оплаты труда (без учета НДФЛ),

ВП - страховые взносы во внебюджетные фонды, уплаченные организацией,

НП - все уплачиваемые предприятием налоги (без учета НДФЛ, налога на прибыль организации),

ПР - прибыль организации до налогообложения.

В рассматриваемой методике налог на доходы физических лиц не включается в расчет, так как его плательщиками являются физические лица, а предприятие выступает лишь налоговым агентом [6].

Методика М. Н. Крейниной основана на сопоставлении суммы налога с источником его уплаты. Специалисты, используя эту методику, должны исходить из сравнения двух ситуаций: идеальной ситуации, при которой экономический субъект вообще не платит налогов, и реальной ситуации, предусматривающей уплату налогов [1, с. 27]:

Налоговое бремя на организацию =

В З П ч

В З (или Пч)

* 100%,

где В - выручка от реализации (без учета НДС),

З - полные затраты,

П ч - прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль (прибыль чистая).

Рассматриваемая методика позволяет провести анализ влияния прямых налогов на финансовое положение предприятий, но, в то же время, не дает возможности в полной мере оценить влияние косвенных налогов, таких как НДС и акцизы [5].

Методика Т. К Островенко характеризует налоговое бремя в виде частных и обобщающих показателей [1, с. 28]:

Налоговое бремя на организацию =

НП

Вр(или СрБВ,или СрСК,или Пр)

* 100%,

где НП - налоговые платежи, уплаченные организацией,

В р - нетто-выручка от реализации,

СрБВ  - среднегодовая сумма валюты баланса,

С р СК - среднегодовая сумма собственного капитала,

Пр - прибыль до налогообложения.

Обобщающими показателями являются налоговое бремя на доходы предприятия и на собственный капитал. Частные показатели рассчитываются по источникам возмещения, в качестве которых выступают себестоимость, выручка от реализации, финансовые результаты. Вместе с тем, при необходимости, методика Т. К. Островенко может быть использована для расчета налогового бремени на одного работника и изучение вклада каждого работника организации в формирование прибыли этой организации, бюджета государства, собственного дохода.

К достоинствам рассматриваемой методики можно отнести:

• -    возможность рассчитать налоговое бремя на организацию с разных сторон, в зависимости от поставленной управленческой задачи;

• -    применение субъектами всех секторов экономики.

• 2.    Налоги и налогообложение: учебник и практикум для вузов / Г.Б. Поляк [и др.]; ответственные редакторы Г.Б. Поляк, Е.Е. Смирнова. – 4-е изд. – Москва: Издательство Юрайт, 2021. – 380 с. – (Высшее образование). – Текст:   электронный // Образовательная

  платформа Юрайт [сайт]. – URL: https://urait.ru/bcode/469875 (дата обращения: 19.01.2023).

• 3.    Пансков,     В.Г.     Налоги     и

  налогообложение: теория и практика. В 2 томах. Т. 1 : учебник для вузов / В.Г. Пансков. – 8-е изд., перераб. и доп. – Москва: Издательство Юрайт, 2023. – 354 с. – (Высшее образование). – ISBN 978-5-534-15692-8 (т. 1). – Текст: электронный // Образовательная платформа Юрайт [сайт]. – URL:                 https://urait.ru/viewer/nalogi-i-

  nalogooblozhenie-teoriya-i-praktika-v-2-t-tom-1- 512747#page/2 (дата обращения: 19.01.2023).

• 4.    Методы расчета налоговой нагрузки – Студенческий научный форум [Электронный ресурс]                //                URL:

Основным недостатком методики Т. К. Островенко является невозможность полностью учесть собственные оборотные средства предприятия, которые участвуют в образовании источников, необходимых для выполнения налоговых обязательств [6].

Анализ методик расчета налогового бремени показывает, что, несмотря на общее сходство используемых подходов и показателей, каждая из них имеет свои особенности, достоинства и недостатки. Методика Федеральной налоговой службы Российской Федерации является единственной, официальной и наиболее применяемой, вопреки своим недостаткам. Непосредственно она используется экономическими субъектами для расчета уровня налогового бремени, который позволяет вовремя оценить вероятность риска проведения налогового контроля и, если это возможно, устранить его или, хотя бы, снизить. Что касается авторских методик, то предприятие вправе по своему усмотрению осуществлять их выбор, учитывая интересы различных групп пользователей налоговой информации, таких как государство, собственники, инвесторы. Экспертам, выполняющим расчеты налогового бремени для конкретного экономического субъекта, можно порекомендовать комплексный подход к определению данного показателя с использованием сразу нескольких методик. При таком подходе появляется возможность точнее оценить налоговые обязательства экономического субъекта и наметить направления оптимизации налогообложения.

Таким образом, представленные методики показывают, что в практической деятельности при расчете показателя «налоговое бремя» используются самые разные подходы. Несмотря на отличия в подходах, данные, полученные при применении рассмотренных методик, могут быть использованы для налогового планирования и оптимизации налогообложения, как налогоплательщиками, так и государством [4]. При этом, хозяйствующему субъекту необходимо с особым вниманием отнестись к выбору методики определения налогового бремени, учитывая свои потребности и особенности деятельности.