Методология учета текущих и отложенных налогов по МСФО

Правила налогового законодательства в разных странах отличаются между собой от соответствующих правил расчета прибыли в принятых стандартах. Поэтому любая система учета включает в себя стандарт, посвященный объяснению тех разниц, которые возникают между расчетным налогом на прибыль по данным финансового учета и реально начисляемым и уплачиваемым налогом на прибыль в бюджет соответствующего государства в одном и том же периоде. Примером такого стандарта является МСФО (IAS) 12 "Налог на прибыль".

Текущие налоги на прибыль - это те, которые начисляются к уплате в бюджет или к возмещению из бюджета за определенный период, в соответствии с имеющимся налоговым законодательством конкретной страны.

Отложенные налоги - это налоги, которые исходя из временных и постоянных отличий налогового и финансового учета подлежат уплате или возмещению из бюджета не в текущем периоде, а когда-либо в будущем [4].

Понимание расчета отложенного налога легко закрепить на примере учета основного средства, которое в бухгалтерском учете (например, в учете в соответствии с МСФО) и налоговом учете амортизируется по разным ставкам.

Для практического применения положений IAS 12 необходимо выполнить несколько последовательных действий [3]:

• 1.    Подготовить налоговый баланс, то есть баланс компании, составленный в соответствии с правилами налогового учета. Целесообразно вести налоговый учет с применением метода двойной записи в компьютерном программном продукте. Баланс целесообразно оформлять следующим образом: активы записывать со знаком "плюс", обязательства -со знаком "минус".

• 2.    Сопоставить построчно баланс, составленный в соответствии с МСФО, и баланс, составленный в соответствии с правилами налогового учета. При этом баланс МСФО должен быть записан по такому же принципу, что и налоговый баланс: активы - со знаком "плюс", обязательства

  - со знаком "минус".

• 3.    При сопоставлении в случае обнаружения по некоторым статьям "постоянных" разниц, то есть тех разниц между финансовым и налоговым учетом, которые, как ожидается, никогда не исчезнут, проставить в соответствующих строках налогового учета суммы, равные записанным в финансовом учете.

• 4.    Из столбца с балансом МСФО вычесть столбец с налоговым балансом. Присвоить получившемуся отрицательному значению признак "ОНА" (отложенный налоговый актив), положительному значению признак "ОНО" (отложенное налоговое обязательство).

• 5.    Определить, относятся ли соответствующие на отчет о прибылях и убытках или на отчет о движении собственного капитала. Напомним, что отложенный налог по операциям, относящимся на статью в составе капитала, относится также на эту же статью капитала. Все остальные отложенные налоги относятся на отчет о прибылях и убытках.

• 6.    Сложить полученные отложенные налоговые активы и обязательства, и в случае получения отложенного налогового актива -протестировать его на предмет возможности реального получения будущих налоговых выгод в размере полученного отложенного актива. Обычно рассчитанный налоговый актив можно признавать, когда, например, налоговое законодательство позволяет в будущем налог на прибыль к уплате зачесть против убытков прошлых лет. Таким образом, экспертным путем определяется сумма отложенного налогового актива, который можно признать в финансовой отчетности, не нарушая концепции консерватизма, согласно которой активы и доходы не должны быть завышены, а обязательства и расходы - занижены.

• 7.    Отложенные налоговые активы и обязательства, признанные на предыдущую отчетную дату, доначисляются или "распускаются" проводкой в корреспонденции с отчетом о прибылях и убытках - расход или доход по отложенному налогу на прибыль или с отчетом о движении собственного капитала. При этом наиболее часто в отчете о движении собственного капитала задействуется статья "резерв переоценки основных средств" или аналогичная статья по сложным финансовым инструментам.

Налоговый эффект от постоянных разниц проявляется в том, что по итогам отчетного периода условный расход по налогу на прибыль, рассчитанный исходя из суммы бухгалтерской прибыли, должен быть скорректирован до суммы текущего налога на прибыль. В качестве корректирующей величины используется постоянное налоговое обязательство [2].

Во многих странах ставки налога на прибыль различаются в зависимости от способа получения дохода - будет ли это стандартный налог на прибыль, который получается путем вычета из выручки себестоимости административных, коммерческих, финансовых, прочих расходов, либо налог на дивиденды, получаемые акционерами компании [3].