Международный опыт учета запасов

Одной из основных и важнейших составляющих компании являются оборотные активы, они нужны для стабильного производства и для устойчивого финансового состояния. Одной из составляющих частей оборотных активов и являются материально-производственные запасы.

В современной экономике России возникла актуальная проблема в модификации системы бухгалтерского учета. Это связано с изменением отношений между странами, также с изменением пользователей отчетностей и многие другие факторы. В результате этого зародилась большая необходимость, чтобы отечественный бухгалтерский учет соответствовал международному стандарту финансовой отчетности [6].

Необходимость создания международных стандартов финансовой отчетности было вызвано, тем, что бухгалтерский учет и отчётность обеспечивали бы единство и сопоставимость для всех экономических субъектов.

Хотя на сегодняшний день в России происходит интеграция РСБУ в МСФО, но различие между ними все ровно остается. Данное различие связано с используемой терминологией и правилами оценки, а также уже существующей практики учета в России.

Министерство финансов утвердило план разработки ФСБУ для сближения с

МСФО (утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации от 07.06.2017 г. №85н). В настоящее время принят ФСБУ «Запасы», требования которого должны быть учтены при формировании бухгалтерской отчетности за 2021 год.

В международной практике учет запасов регламентируется IAS 2 «Запасы» (Международный стандарт финансовой отчетности 2 «Запасы») [2].

МСФО (IAS) 2 «Запасы» относит к запасам – сырье, материалы, готовую продукцию, а также полуфабрикаты и незавершенное производство. Видоизменяемые сырье и основные материалы в процессе производства превращаются в продукт труда.

А на территории России учет запасов регламентируется ФСБУ 5/19, которое было разработано на основе данных МСФО, но все же нашлись расхождения в двух этих нормативных документах.

Наиболее главное отличие состоит в классификации запасов. МСФО 2 признает в качестве запасов активы, которые находятся в процессе производства для последующей продажи, в том числе незавершенное производство, а вот российский учет такой актив в состав запасов не признает. Следовательно, ПБУ 5/01 трактует классификацию запасов меньше чем МСФО 2 (рис. 1).

Рис. 1. Классификация запасов по МСФО 2 и ФСБУ 5/19

В ФСБУ велось новое понятие – долгосрочный актив к продаже, а это понятие в МСФО регулируется отделим стандартом.

Российские организации в бухгалтерском балансе должны отражать незавершенное производство по строке запасы. Это приводит к искажению информации для пользователей и несоответствию с МСФО.

Для реализации метода осмотрительности, оценка в МСФО осуществляется по наименьшим из двух величин, по себестоимости приобретения, или может оцениваться по чистой возможной цене продаж. Это позволяет лучше увидеть положение организации для руководителя, и при необходимости, признать убытки (табл. 1).

В себестоимость входят все затраты по приобретению или производству, также прочие затраты – это могут быть производственные затраты, доведения до текущего состояния. Запасы, которые перевезены через таможенную территорию, то такие понесённые затраты в виде пошлин и невозмещаемых налогов также могут входить в фактическую стоимость, но торговые скидки, уступки и другие аналогичные статьи в соответствии с п. 11 МСФО 2 «Запасы» не учитываются в себестоимость, а учитываются отдельно.

Таблица 1. Сравнение способов оценки МПЗ в соответствии с МСФО и ФСБУ

ФСБУ	МСФО
Оценка запасов при посптлении                _________
по фактической себестоимости.	по наименьшей из двзх величин: по сеоестоимостн: по чистой возможной цене продажи.
Способы сцепка тапасов при выбытии
по себестоимости каждой единицы, по среднем себестоимости; по себестоимости первых по времени поиобоетення МПЗ (способ ФИФО).	по себестоимости каждой единицы; по средневзвешенной стоимости; ^первое поступление - первый отпзек » " (ФИФО).

Так как в отечественном учете поступление МПЗ оценивается только по одному методу – по фактической себестоимости, следовательно, говорится о необходимости включать в себестоимость все суммы, которые зависят от источников поступления МПЗ в организацию [3]. Согласно ПБУ 5/01 в себестоимости не учитываются общехозяйственные и другие аналогичные расходы, которые непосредственно не связаны с приобретением запасов.

В МСФО перечень расходов, не учитываемых в себестоимости запасов, более расширен, нежели в ПБУ. В соответствии с ФСБУ помимо расходов, приведенных в МСФО, не включаются в себестоимость запасов другие виды расходов, которые представлены на рисунке 2.

Различие оценки при поступлении означает, что балансовая стоимость, составленная по российскому стандарту, будет завышена. Тем временем ФСБУ, говорит о том, что управленческие расходы, связанные с приобретением запасов, исключают эти затраты из их стоимости [5]. Такое изменение в сою очередь может привести к модификации методики конкурирования производственной себестоимости запасов.

Проводя сравнение двух стандартов, также видны различия по включению в себестоимость запасов затрат по кредитам и займам. Например, МСФО (IAS) 2 позволяет включать в себестоимость такие виды затрат, но при одном необходимом условии, то есть длительной подготовки запасов к использованию или продаже [4, 7].

Рис. 2. Различие затрат, которые не входящие в себестоимость МПЗ

Затраты по заемным и кредитным средствам в российском учете, позволяют тоже включать в себестоимость, но только если они были направлены на приобретение именно этих запасов и ни каких других, и возникших до оприходования этих запасов. Согласно ФСБУ «Запасы» происходит необходимость долгосрочного прогнозирования последствий, связанных с приобретением запасов, это нужно в части включения в себестоимость приобретаемых или изготовляемых запасов, оценочных обязательств по демонтажу, утилизации.

Для оценки запасов при выбытии в международной практике применяют:

• 1.    метод себестоимости каждой единицы;

• 2.    первое поступление – первый отпуск или метод ФИФО;

• 3.    формула средневзвешенной стоимости.

Расчеты стоимости запасов схожи и в российском и в международном учете. Но в реальной практике применяются только два метода – средневзвешенная себестоимость и ФИФО. Теперь рассмотрим каждый из представленных методов оценки (табл. 2).

Пусть первым рассматриваемым методом будет – метод себестоимости каждой единицы.

Таблица 2. Порядок формирования себестоимости запасов

Способ поступления запасов в организацию	Формирование фактической себестоимости согласно ПБУ 5/01	Формирование себестоимости согласно МСФО	Формирование фактической себестоимости согласно ФСБУ
Приобретение за плату	Сумма фактических затрат на приобретение, за исключением возмещаемых налогов	Цена    покупки,    не возмещаемые налоги и за-граты, непосредственно связанные с приобретением запасов. Скидки подлежат вычету из себестоимости. Также в МСФО 23 указаны случаи, когда затраты по заимствованию включаются в себестоимость запасов.	Суммы, уплаченные поставщику, с учетом всех скидок, невозмещаемые налоги и затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов. Также в ФСБУ раскрыт порядок формирования себестоимости запасов при условии отсрочки или рассрочки платежа.
При создании запасов собственными силами организации	Все фактически произведённые затраты, связанные с их изготовлением	-	Все фактически произведённые затраты, связанные с их изготовлением
При приобретении организацией запасов по договорам, предусматривающим исполнение    обязательств неде-нежными средствами	Справедливая стоимость передаваемых активов	-	Справедливая стоимость передаваемых активов
Полученных при выбытии основных средств и другого имущества	По текущей рыночной стоимости	-	Наименьшая из следующих величин: •    стоимость, по которой учитываются аналогичные запасы, используемые организацией в своем опера-ционном цикле; •    сумма балансовой стоимости списываемых активов и затрат, фактически понесенных в связи с демонтажем и разборкой объектов, извле-чением запасов, приведением их в состояние, необходимое для их использования
При получении от учредителей	Определяется в зависимости от условий получения: •    если запасы получены в счет вклада в уставный капитал, то они принимаются к учету по себестоимости, согласованной учредителями; •    если запасы получены по договору дарения или безвозмездно, то они принимаются к учету по текущей рыночной стоимости.	-	Справедливая стоимость полученных запасов

Он распространяется на каждую единицу, которая используется в конкретном проекте и нигде больше, вне зависимости была ли она куплена или произведена.

Дальше метод ФИФО. Согласно его формуле запасы, купленные и произведенные первыми, и будут продаваться первыми, а последующие остаются на конец периода.

Метод средневзвешенной стоимости рассчитывается как средневзвешенное значение запасов на начало года и произведённых, купленных в течение всего года.

В рисунке 3 представлено сравнение указанных подходов к оценке списанию запасов.

Рис. 3. Сравнение походов к оценке запасов

Организация может применять один из методов оценки для всех видов запасов, также может применять разные методы, но для разных видов запасов.

Также есть разница в последующей оценке запасов. По сей день последующая переоценка запасов не производится, об этом говорится в ПБУ 5/01 [1]. Под обесценение материальных ценностей создается резерв под снижение стоимости. В таком подходе соблюдается принцип осмотрительности только при отражении стоимости запасов в отчетности, а в бухгалтерском учете стоимость остается завышенной [4, 6].

В методических указаниях списание резерва происходит путем увеличения финансовых результатов. Такой технологический процесс может привести к искажению показателей, корреспондирующих со счетами учета запасов, поскольку списа- ние данных запасов происходит по их фактической себестоимости.

Оба стандарта требуют в последующей оценке запасов оценивать их по наименьшим из величин:

– себестоимости;

– чистой возможной цены продажи (МСФО) или чистой стоимости продажи (ФСБУ).

Под чистой возможной ценой и чистой стоимости продаж понимаются предполагаемые продажные цены в ходе обычной деятельности организации за вычетом расчетных затрат, которые они понесут, чтобы завершить производство и продажу запасов.

В таблице 2 представлен порядок раскрытия информации о МПЗ в финансовой отчетности организации, согласно представлению МСФО (IAS) 2 и ПБУ 5/01.

Таблица 2. Раскрытие информации о запасах в отчетности организации

Элемент раскрытия	ПБУ5 01	.ХСФООА5)2
Способы оценки	Способы оценки МПЗ по видам	Учетная политика, принятая для опенки запасов, в том числе использованный способ расчета их себестоимости
Балансовая стоимость запасов	Такого требования нет. но информация раскрывается в бухгалтерском балансе	Общая балансовая стоимость за пасов и балансовая стоим ость по статьям классификации, ирги ЯТ ПИ ПЛН КПП пргяНТГ *^Щ1 ™
Стоим ость запас об за вычетом затрат на продажу	Такого требования нет	Балансовая стоимость запасов учтенная по справедливой стоимости, за вычетом затрат на продажу
Последствия изменения учетной политики	Раскрываются в пояснительной записке	Такого требования нет, но информация подлежит раскрытию в соответствии с ХБС OAS) 8

Согласно концепции финансовой отчетности, ее главной целью является полезность для разных пользователей в целях принятия решения.

Проведя краткий анализ разных стандартов, регламентирующих учет МПЗ, можно сказать о выявленных ключевых различиях.

Первым различием является, то, что бухгалтерский учет в России остается учетом административной экономики, а более точнее выражаясь, он, прежде всего, направлен для расчета налогооблагаемой базы.

Второе не менее важное различие состоит в оценке запасов при поступлении. Так разницы между себестоимостью и фактической ценой, в РСБУ, подлежат по стоянному отслеживанию [7].

Для того, чтобы привлечь больше зарубежных источников финансирования необходимо улучшать и совершенствовать финансовую отчетность. Поэтому применение МСФО позволит дать достоверную информацию и оценку организации.

На сегодняшний день российский стандарт ведения учета постепенно начинает сближаться с международным, что является необходимостью. Но мы не должны забывать, что это процесс очень длительный и трудный, для большего сближения отечественного стандарта к международному придется потратить немало усилий и времени.