МСФО 11 "Договоры на строительство" на предприятиях машиностроения

Принятие Федерального закона от 27.07.2010г. № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» стало важным шагом на пути к адаптации российского учета и отчетности к МСФО.

В силу ст. 2 Закона формировать такую отчетность должны кредитные организации, страховые организации, иные организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список и др.

Требование по составлению консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСФО коснулось также и ряд предприятий машиностроительной отрасли, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список.

В связи с этим особую актуальность представляют вопросы, касающиеся применения отдельных стандартов МСФО на машиностроительных предприятиях.

Рассмотрим применение МСФО 11 «Договоры на строительство» на машиностроительных предприятиях.

Аналогом МСФО 11 «Договоры на строительство» в российском учете является ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда». Однако предприятия машиностроения не применяют ПБУ 2/2008 при составлении отчетности по российским правилам, поскольку нормы данного положения не распространяется на субъекты исследуемой отрасли.

Необходимость применения МСФО 11 обусловлена особенностями машиностроительного производства в части длительного позаказного производственного цикла и наличия договоров с заказчиками, даты начала и окончания по которым приходятся на различные отчетные периоды. МСФО 11 не применяется к непрерывному и серийному производствам машиностроительных предприятий.

В соответствии с п.25 МСФО 11, если финансовый результат исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен, выручка по договору и расходы по договору признаются методом «по мере готовности». В соответствии с данным методом, путем сопоставления выручки по договору с затратами по договору, понесенными для достижения данной степени выполнения, определяются для целей отражения в отчете о совокупном доходе выручка, расходы и прибыль, которые можно отнести к пропорции выполненных работ.

Согласно п. 30 МСФО 11 степень выполнения договора может быть определена несколькими способами: сравнение затрат по договору, понесенных для выполнения работ на указанную дату, с совокупными затратами по договору; экспертная оценка выполненных работ; подсчет доли выполненных работ по договору в натуральном выражении.

Поскольку технология машиностроительного производства предусматривает одновременное изготовление множества индивидуальных производственных заказов с большой номенклатурой деталей в каждом, то в машиностроении применение способа подсчета доли выполненных работ по договору в натуральном выражении может вызвать определенные технические и организационные трудности.

На наш взгляд, в машиностроении более удобен, для целей определения степени завершенности договора на производство оборудования, способ сравнения затрат по договору, понесенных для выполнения заказа на указанную дату, с совокупными затратами по договору в целом. Чтобы это сделать по каждому заказу на производство машиностроительной продукции, еще до начала ее изготовления, должна быть определена и утверждена плановая себестоимость каждого заказа.

Выбранный метод определения процента выполнения заказа целесообразно прописать в учетной политике для целей МСФО.

При расчете выручки к начислению сначала определяется степень завершенности каждого заказа как отношение фактических расходов (это сумма сложившегося незавершенного производства по каждому заказу на конец отчетного периода) к плановой себестоимости по заказу в целом. А затем произведением степени завершенности на общую плановую выручку по заказу рассчитывается значение для начисления выручки.

В результате трансформации сформированные по российским правилам остатки незавершенного производства списываются на себестоимость продаж, при этом также формируется выручка и дебиторская задолженность. Выручка и себестоимость продаж, которые изначально были отражены в отчетности, составленной по российским правилам, при трансформации не корректируются.

Для целей корректировки сумм выручки согласно требованиям МСФО 11 нами разработана трансформационная таблица (табл.1) для машиностроительного предприятия.

Таблица 1.

Трансформационная таблица корректировки выручки в соответствии с МСФО 11для машиностроительного предприятия тыс. руб.

Порядок заполнения трансформационной таблицы:

1.В расчете участвуют индивидуальные заказы (в расчете не участвует производство серийной продукции), по которым есть незавершенное производство на конец отчетного периода.

• 2.    Столбцы «Плановая себестоимость по заказу» и «Плановая выручка по заказу» заполняются на основании запросов в службу маркетинга.

• 3.    Столбец «Тип договора» проставляется прибыльный или убыточный. Тип договора определяется путем сравнения плановой выручки и плановой себестоимости.

• 4.    Столбец «Степень завершенности заказа» рассчитывается путем сравнения суммы незавершенного производства на конец периода с плановой себестоимостью заказа.

• 5.    Столбец «Корректировка себестоимости для целей МСФО» рассчитывается путем умножения степени завершенности заказа на плановую себестоимость заказа.

• 6.    Столбец «Корректировка выручки для целей МСФО» рассчитывается путем умножения степени завершенности заказа на плановую выручку.

• 7.    Столбец «Корректировка выручки по убыточным договорам» заполняется в случае, если договор (исходя из плановой выручки и плановой себестоимости) ожидается убыточным. Данный столбец рассчитывается как сумма ожидаемого убытка, умноженная на (1 минус степень завершенности заказа). Данные значения необходимо рассчитывать для выполнения требований п. 36 МСФО 11 согласно которому при превышении совокупных затрат по договору над совокупной выручкой по договору ожидаемый убыток признается как расход немедленно.

• 8.    Столбец «Авансы, полученные от заказчиков» заполняется на основании данных бухгалтерского учета.

• 9.    Столбец «Дебиторская задолженность, по которой должен быть сделан взаимозачет с авансами полученными» заполняется, если корректируется выручка для целей МСФО. Таким образом, может получиться так, что по одному заказу сформируется и дебиторская задолженность (в результате корректировки выручки для целей МСФО) и кредиторская задолженность (авансы полученные, отраженные в бухгалтерском учете). Так как по каждому заказу должна остаться либо дебиторская, либо кредиторская задолженность, то необходимо сделать взаимозачет дебиторской задолженности, сформированной в результате корректировки выручки для целей МСФО с авансами полученными, отраженными в бухгалтерском учете.

Таким образом, разработанная нами трансформационная таблица для машиностроительных предприятий позволит скорректировать выручку по договорам на производство машиностроительной продукции в соответствии с требованиями МСФО 11.