Оценка и признание в бухгалтерском учете финансовых вложений организации

Финансовые вложения – это инвестиции свободных денежных средств организации с целью получения дохода в:

• •    государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя);

• •    вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и независимых хозяйственных обществ);

• •    вклады организации - товарища по договору простого товарищества;

• •    предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитные организации, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.

Финансовые вложения классифицируются по ряду признаков.

• 1    - По типу предоставляемых ценной бумагой прав – на:

• •    долевые - участвуют в образовании уставных капиталов других организаций: денежные вклады в уставные капиталы, акции, инвестиционные сертификаты.

• •    долговые – ценные бумаги, размещенные на фондовом рынке и отражающие отношения займа между владельцами и эмитентами: векселя, облигации, депозитные и сберегательные сертификаты.

• 2    – По форме фиксации прав, закрепленных ценной бумагой – на:

• •    документарные – владение ценной бумагой удостоверяется оформленным соответствующим образом сертификатом;

• •    бездокументарные - владение ценной бумагой устанавливается на основании записи в реестре владельцев ценных бумаг.

• 3    – По эмитентам на:

• •    государственные (выпускаются Минфином РФ),

• •    ценные бумаги субъектов РФ (выпускаются субъектами РФ),

• •    муниципальные;

• •    корпоративные (выпускаются АО и ООО).

• 4    – По срокам обращения на:

• •    краткосрочные (срок обращения до одного года);

• •    среднесрочные (срок обращения от одного года до 5 лет);

• •    долгосрочные (срок обращения до 20-30 лет);

• •    бессрочные (срок обращения не регламентирован, т.е. не обозначен при выпуске ценной бумаги).

Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное соблюдение следующих условий:

• •    наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих право организации на финансовые вложения и на получение дохода, вытекающего из этого права;

• •    переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (рисков изменения цены, неплатежеспособности, ликвидности и др.);

• •    способность приносить организации экономические выгоды в будущем в форме процентов, дивидендов, прироста стоимости.

К финансовым вложениям не относятся:

• •    собственные акции, выкупленные организацией у акционеров;

• •    векселя, выданные организацией продавцу при расчетах за товары, работы и услуги;

• •    вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

• •    драгоценные металлы, ювелирные изделия и произведения искусства, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности;

• •    активы, имеющие материально-вещественную форму, такие как основные средства, материально-производственные запасы, а также нематериальные активы.

Бухгалтерский учет финансовых вложений регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 10.12.2002 № 126н.

Для организации синтетического учета финансовых вложений предназначен активный синтетический счет 58 «Финансовые вложения», к которому могут открываться субсчета в зависимости от вида финансовых вложений.

Единица бухгалтерского учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно и представляет собой однородную совокупность финансовых вложений (серия, партия и т.д.)

Аналитический учет должен обеспечивать наличие следующей информации: название ценной бумаги, наименование эмитента, номинальная цена и цена покупки, расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, общее количество, место хранения и т.д. С этой целью в организации может вестись регистр аналитического учета – книга учета ценных бумаг.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая зависит от способа их приобретения или поступления в организацию.

Фактическими затратами на приобретение ценных бумаг могут быть суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу; суммы, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.

При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств затраты по полученным кредитам и займам учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № 33н и Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 2 августа 2001 г. № 60н.

Не включаются в фактические затраты на приобретение финансовых вложений общехозяйственные и другие аналогичные расходы.

Если величина затрат на приобретение таких финансовых вложений как ценные бумаги по сравнению с договорной стоимостью, уплачиваемой продавцу несущественна, то такие затраты могут признаваться прочими расходами организации и отражаться на счете 91 «Прочие доходы и расходы». На практике чаще всего порог несущественности устанавливается в размере 5% от стоимости покупки ценных бумаг по договору.

Последующая оценка финансовых вложений при изменении их стоимости основывается на подразделении финансовых вложений на две группы:

• •    вложения, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость (акции);

• •    вложения, по которым рыночная стоимость не определяется (вклады в уставные капиталы других организаций, предоставленные займы, уступленная дебиторская задолженность, облигации и др.)

Первые отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально посредством следующих бухгалтерских записей.

При повышении рыночной стоимости финансовых вложений:

Д-т сч.58 «Финансовые вложения»

К-т сч.91 «Прочие доходы и расходы»

При понижении их рыночной стоимости:

Д-т сч.91 «Прочие доходы и расходы»

К-т сч.58 «Финансовые вложения»

Вторые подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.

По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты коммерческой организации в составе прочих доходов или расходов.

В случае, если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.

Выбытие финансовых вложений признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия к учету.

К операциям выбытия относятся: продажа, погашение, безвозмездная передача, передача в виде вклада в уставный капитал других организаций и т.д.

При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется рыночная стоимость, их стоимость определяется исходя из оценки, определяемой одним из следующих способов:

• •    по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

• •    по средней первоначальной стоимости;

• •    по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Применение одного из указанных способов по группе (виду) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бухгалтерского учета финансовых вложений.

Ценные бумаги могут оцениваться организацией при выбытии по средней первоначальной стоимости. Она определяется по формуле:

Сп = (Псн + Пск) / (Кн + Кк)

где

Сп – средняя первоначальная стоимость;

Псн – первоначальная стоимость на начало месяца;

Пск – первоначальная стоимость на конец месяца;

Кн – количество ценных бумаг данного видна на начало месяца;

Кк – количество ценных бумаг данного вида на конец месяца.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.