Оценка эффективности предоставления налоговых льгот по региональным налогам (на примере Хабаровского края)

Одной из основных функций налогов является стимулирующая функция. Её целевое предназначение – создание предпосылок для активизации предпринимательской деятельности хозяйствующих субъектов в отдельных видах деятельности экономики и регионах, развитие которых признается приоритетным для государства. В свою очередь одним из инструментов такого стимулирования выступают налоговые льготы. В этой связи принципиальное значение имеет понимание того, насколько эффективно использование этого инструмента для участников главных налоговых правоотношений – государства и налогоплательщика.

В настоящее время в налоговом законодательстве нет конкретного определения, что можно относить к категории налоговой льготы. Статьей 56 Налогового Кодекса Российской Федерации (НК РФ) термин «налоговые льготы» трактуется как преимущества налогоплательщиков, соответствующих условиям, установленным федеральными, региональным или местными законами органов власти, которые включают в себя возможность не уплачивать налоги и сборы либо уплачивать их в меньшем размере [1].

К налоговым льготам можно отнести любые освобождения от налогообложения, пониженные налоговые ставки, налоговые вычеты, специальные налоговые режимы, а также непосредственно налоговые льготы.

Необходимо отметить, что ст.56 НК РФ закреплено словосочетание «льготы по налогам и сборам», но в других статьях НК РФ используется термин «налоговые льготы» (в ст. 3, 12, 17, 21, 52, 80, 88, 89.2, 356, 372, 381, 387, 395, 396 НК РФ). Можно предположить, что речь идет об одном и том же, так как эти словосочетания синонимичны. Вместе с тем, соблюдая требования юридической техники в тексте НК РФ предлагается использовать единое понятие – налоговые льготы, тем более, что льгот по сборам НК РФ не предусматривает.

Отсутствие четко сформулированной правовой дефиниции «налоговая льгота» снижает возможности проведения государством мониторинга эффективности налоговых расходов, негативно сказывается на взаимоотношениях налогоплательщиков и государства.

Также стоит различать понятия «налоговая льгота» и «налоговая преференция» (таблица 1).

Таблица 1 – Сравнительная характеристика «налоговых льгот» и «преференций»

Критерий	«Налоговая льгота»	1 «Налоговая преференция»
Цель	Снижение  уровня  налоговой  нагрузки  для  установленной  / определенной групп субъектов/ категории налогоплательщиков
Применение	Обязательное		По желанию
Штраф  за  необоснованное применение	Взимается		Не взимается
Срок окончания действия / отмена	Не ранее начала налогового периода	следующего	В любой момент. С момента введения, в случае несоответствия НК РФ с доначислением сумм налога или сбора

Таким образом, с одной стороны, «льгота», «преференция», «преимущество» являются синонимами по своей сути и идее, однако есть и ряд определённых отличий в данных понятиях. Если в НК РФ в главе по соответствующему налогу нет статьи налоговые льготы, то все преимущества, упомянутые в определенной статье, следует рассматривать как «налоговые преференции».

Интересно, что помимо отдельных понятий «льготы» и «преференции», действие и применение которых и так затруднительно определить (границы существования одного понятия и начало действия другого) на практике можно столкнуться с таким гибридным понятием, как «преференции в виде налоговых льгот», что определённо вносит свои сложности в понимании терминологии, которая до сих пор остается дискуссионной.

Ряд авторов выделяет различие налоговой льготы и налоговой преференции. Например, Егорова Д.А. считает, что налоговые льготы – это только те послабления для налогоплательщика, которые выражаются в исчисляемой экономической выгоде [5]. Карлинская М.С. выводит разграничение таким образом, что налоговая преференция – механизм, при котором «по общему правилу подтверждение права на налоговую преференцию не входит в обязанность налогоплательщика при представлении им налоговой декларации, в которой такая операция отражается» [6]. В свою очередь, Очаковский В. А. отмечает, что понятие налоговая льгота в широком смысле слова включает в себя все послабления для налогоплательщиков [7].

Налоговые льготы, будучи институтом налогового права, тесно и неразрывно связаны с институтом бюджетного права – налоговыми расходами, детерминируют их. Предоставление льгот налогоплательщикам неизбежно влечет налоговые расходы в соответствующих бюджетах публично-правовых образований. Именно налоговые льготы обусловили появление в бюджетном праве категории налоговых расходов. Появление концепции налоговых расходов пришлось на вторую половину XX в. Этот период ознаменован усложнением налоговых систем ведущих государств, сделавшим очевидным усиление регулирующей функции налогов, следствием чего и стало расширение практики налоговых льгот.

В российском законодательстве понятие «налоговые расходы» отсутствовало вплоть до января 2019 г., Включение понятия «налоговые расходы» в бюджетное законодательство Российской Федерации стало возможным только после того, как Министерством финансов РФ были разработаны направления совершенствования бюджетного законодательства. Так, параметры определения налоговых расходов по различным видам доходов бюджетов бюджетной системы впервые были предусмотрены в Основных направлениях бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2017 год и плановый период 2018 и 2019 годов. Таким образом, Министерством финансов РФ были проанализированы дополнительные возможности по получению доходов бюджетами бюджетной системы Российской

Федерации, которые были учтены при подготовке федерального бюджета на 2019 год.

Следует отметить, что целевая категория налоговых расходов распределяется по трем направлениям и достигается за счет введения пониженных ставок или освобождения от уплаты налога:

– социальные налоговые расходы (обеспечение     социальной     защиты

(поддержки) населения);

– стимулирующие налоговые расходы (стимулирование экономической активности субъектов           предпринимательской деятельности и последующее увеличение доходов бюджетов);

– технические налоговые расходы (уменьшение расходов плательщиков, воспользовавшихся льготами, финансовое обеспечение которых осуществляется в полном объеме или частично за счет бюджета).

Как экономическая категория налоговые льготы обладают рядом преимуществ и недостатков.

К преимуществам налоговых льгот как фискального механизма регулирования экономического развития можно отнести повышение:

– эффективности производства;

– инновационной активности, направленной на повышение эффективности использования энергетических и природных ресурсов страны;

– конкурентоспособности продукции;

– благосостояния граждан.

С точки зрения государства, налоговые льготы являются определенным налоговым риском, который, преимущественно, заключается в потере или недополучении денежных средств в федеральный, региональный или местный бюджет. В то время как налоговая льгота для юридических и физических лиц – это возможность абсолютно законным способом уменьшить свои налоговые обязательства.

При этом преимущества налоговых льгот, как стимулы экономического развития, могут обернуться и их недостатками. Налоговые льготы, предоставляемые налогоплательщикам и плательщикам сборов являются основной статьей расходов бюджета государства в качестве выпадающих доходов. Значительное недополучение средств в бюджет, не сопровождающееся адекватным ростом активности экономических субъектов, – это одно из последствий необдуманной политики государства по установлению налоговых льгот. Также существует риск необоснованного (незаконного) использования механизма налоговых льгот. В соответствии с российским налоговым законодательством налогоплательщик имеет право использовать льготы при наличии оснований или соответствии условиям предоставления льготы. Таким образом, применение налоговой льготы осуществляется на основании волеизъявления налогоплательщика, которое опирается на восприятие налогоплательщиком норм налогового законодательства. Поэтому вероятность неправомерного применения льготы во многом зависит от компетенции налогоплательщика [8].

Проведем анализ предоставления налоговых льгот по региональным налогам и сборам, взимаемым на территории Хабаровского края. В Хабаровском крае налоговые льготы установлены Налоговым Кодексом Российской Федерации и законом Хабаровского края от 10 ноября 2005 года №308 «О региональных налогах и налоговых льготах в Хабаровском крае». В таблице 2 представлены данные о динамике и структуре налоговых льгот, предоставленных по региональным налогам и сборам в Хабаровском крае за 2019 – 2021 гг.

Как видно из данных таблицы 2, в 2021 году различным категориям налогоплательщиков по региональным налогам и сборам в Хабаровском крае было предоставлено налоговых льгот на сумму 6 120,3 млн руб., что на 498,4 млн руб.

больше, чем в 2019 году. Прирост составил 8,8 %. Наибольший удельный вес приходится на льготы по налогу на имущество организаций (88,3 % от общего размера налоговых льгот в 2021 году). Прирост сумм налоговых льгот по налогу на имущество организаций составил 602,8 млн руб. или 12,6 %. При этом размер налоговых льгот по прочим региональным налогам и сборам, наоборот, снизился.

Таблица 2 – Динамика и структура налоговых льгот, предоставленных по региональным налогам и сборам в Хабаровском крае за 2019 – 2021 гг. [2, 3, 4].

Наименование налога	2019 г.		2020 г.		2021 г.		Отклонение 2021/2020 гг.
	Млн руб.	Стр-ра, %	Млн руб.	Стр-ра, %	Млн руб.	Стр-ра, %	Млн. руб.	Темп роста, %
Налог на имущество организаций	3982,6	83,4	4799,3	85,4	5402,1	88,3	602,8	112,6
Транспортный налог	689,7	14,4	704,2	12,5	611,3	9,9	-92,9	86,8
Прочие налоги и сборы, в отношении которых региональным законодательством установлены льготы	102,4	2,2	118,4	2,1	106,9	1,8	-11,5	90,3
Итого	4774,7	100,0	5621,9	100,0	6120,3	100,0	498,4	108,8

Далее    определим эффективность         налогоплательщиков, так и с позиции использования     механизма     льготного         бюджетной системы региона.

налогообложения по региональным налогам и сборам в Хабаровском крае, как с позиции

Таблица 3 – Показатели для оценки применения налоговых льгот с позиции организаций - налогоплательщиков

Показатель	Формула расчёта	Интерпретация показателя
Коэффициент эффективности льготирования	Кэл = Э / Р, где Э - величина налоговой экономии, полученной по льготе Р - общий объем выручки Нормативное значение: Кэл>0	Показатель характеризует величину налоговой экономии, получаемой в результате применения льгот на один рубль выручки от реализации продукции, а также долю участия конкретной льготы в увеличении финансовых ресурсов организации относительно величины общей выручки
Коэффициент льготного налогообложения	Клн = Э / Н, где Э - величина налоговой экономии, полученной по льготе Н - величине налогового обязательства, возникающего у организации без учета данной льготы Нормативное значение: Клн> 1	Расчет коэффициента льготного налогообложения позволяет организации определить степень влияния льготы на величину конкретного налога

Для того, чтобы оценить эффективность использования налоговых льгот с позиции организаций-налогоплатель-щиков, используются два основных показателя, порядок расчёта которых представлен в таблице 3.

Данные показатели связаны с понятиями налоговой нагрузки и налоговой экономии для организаций и отражают влияние налоговых льгот на показатели деятельности субъектов хозяйствования. Особое значение имеет расчёт данных показателей для тех организаций, которые имеют на балансе имущественный комплекс с высокой стоимостью, а также большой автопарк.

В таблице 4 представлен расчет эффективности налоговых льгот для организаций-налогоплательщиков, которые имеют право на получение льготы по налогу на имущество организаций.

Таблица 4 – Эффективность налоговых льгот для организаций-налогоплательщиков, которые имеют право на получение льготы по налогу на имущество организаций [9].

Показатель	2019 г.	2020 г.	2021 г.
Общий объем выручки организаций, имеющих право на льготное налогообложение имущества, тыс. руб.	96915,0	92294,2	125630,2
Величина налоговой экономии, полученной по льготе, тыс. руб.	3982,6	4799,3	5402,1
Величине налоговых обязательств, возникающих у организаций без учета налоговой льготы, тыс. руб.	5814,9	6714,2	7202,3
Коэффициент эффективности льготирования, единиц	0,06	0,052	0,043
Коэффициент льготного налогообложения, единиц	0,685	0,71	0,75

Представленные в таблице 4 данные свидетельствуют о разнонаправленном изменении показателей, характеризующих эффективность предоставления налоговых льгот для организаций Хабаровского края. Так, коэффициент эффективности льготирования за три года сократился с 0,06 до 0,043, при этом коэффициент льготного налогообложения возрос с 0,685 до 0,75.

С позиции региона оценка эффективности налоговых льгот (налоговых расходов) включает в себя анализ целевых категории налогоплательщиков, для которых предусмотрены льготы и преференции и налоговых расходов, а также определение объемов выпадающих доходов бюджетов.

В Хабаровском крае оценка эффективности налоговых стимулов включает расчет трех показателей: бюджетной, экономической и социальной эффективности.

Бюджетной эффективностью в данном случае принято называть расчетный показатель эффекта для бюджета, являющийся результатом реализации регионом регулирующей функции налогообложения, предполагающей предоставление налоговых льгот отдельным категориям налогоплательщиков, в качестве которых выступают организации, индивидуальные предприниматели и физические лица.

В таблице 5 представлены данные о сумме и доле налоговых льгот (доле налоговых расходов)     по региональным налогам, поступающим в бюджет Хабаровского края.

Таблица 5 – Оценка бюджетной эффективности налоговых льгот по региональным налогам в Хабаровском крае за 2019-2021 гг. [2,3,4].

Показатель	2019 г.	2020 г.	2021 г.
Общая сумма фактических поступлений по региональным налогам, млн руб.	13671,7	13372,6	14985,98
Предоставленные налоговые льготы, млн руб.	4774,7	5621,9	6120,3
Бюджетная эффективность налоговых льгот в налоговых доходах консолидированного бюджета Хабаровского края, процентов	35,0	42,0	40,8

Положительная бюджетная эффективность возникает в случаях, когда в среднесрочном периоде дополнительные налоговые поступления от конкретной льготной категории налогоплательщиков в значительной степени превышают выпадающие доходы, возникающие вследствие использования налоговой льготы. Отрицательная бюджетная эффективность представляет обратную ситуацию, когда поступления от налогоплательщиков – пользователей льгот в среднесрочном периоде гораздо меньше выпадающих доходов, что характеризуется отсутствием компенсационного механизма. Как правило, действующие налоговые льготы не влекут расходования средств регионального бюджета в текущем периоде, но при этом они снижают потенциально возможные доходы, которые могли бы быть получены при их отмене.

При этом оценка бюджетной эффективности налоговых льгот осуществляется в соответствии со схемой, представленной на рисунке 1.

Проведение оценки бюджетной эффективности налоговых льгот

Рисунок 1 – Алгоритм оценки бюджетной эффективности налоговых льгот

Возможные решения:

1) Отмена льгот;

2) Выработка рекомендаций по увеличению эффективности налоговой льготы

Из представленных в таблице 5 данных можно сделать вывод, что в Хабаровском крае бюджетная эффективность налоговых льгот снижается, что выражается в значительном росте удельного веса выпадающих доходов бюджета к величине налоговых поступлений по региональным налогам и сборам.

Для более детального анализ необходимо определить бюджетную эффективность по двум основным региональным налогам: налогу на имущество организаций и транспортному налогу (таблица 6)

Таблица 6 – Оценка бюджетной эффективности налоговых льгот по налогу на имущество и транспортному налогу в Хабаровском крае за 2019-2021 гг. [2,3,4].

Показатель	2019 г.	2020 г.	2021 г.
Налог на имущество организаций
Общая сумма фактических поступлений по налогу, млн руб.	11901,4	11497,8	13203,8
Предоставленные налоговые льготы, млн руб.	3982,6	4799,3	5402,1
Бюджетная эффективность налоговых льгот, %	33,5	41,7	41,0
Транспортный налог
Общая сумма фактических поступлений по налогу, млн руб.	1695,7	1797,4	1144,4
Предоставленные налоговые льготы, млн руб.	689,7	704,2	611,3
Бюджетная эффективность налоговых льгот, %	40,6	39,1	53,4

Как видно из таблицы 6 бюджетная эффективность предоставления налоговых льгот по налогу на имущество организаций в Хабаровском крае значительно выше, чем бюджетная эффективность налоговых льгот по транспортному налогу. Стоит отметить, что доля льгот по отношению к общей сумме поступившего в региональный бюджет налога на имущество организаций в Хабаровском крае не самое высокое по стране, так в Чеченской республике, Краснодарском крае и Тюменской области этот показатель в среднем за исследуемый период превышает

60 %. Однако, достаточно высокий показатель доли налоговых льгот по налогу на имущество организаций в общем объеме налоговых поступлений обусловлен тем, что основная часть льготных категорий налогоплательщиков – это резиденты ТОСЭР и прочие участники региональных инвестиционных соглашений.

Поэтому для оценки экономической эффективности налоговых льгот предлагаем использовать показатель отношения результата деятельности резидентов ТОСЭР к налоговым расходам консолидированного бюджета Хабаровского края по налогу на имущество организаций.

В настоящее время на территории Хабаровского края функционирует три ТОСЭР: «Хабаровск», «Комсомольск», «Николаевск».

Инвестиционные площадки ТОСЭР «Хабаровск»: Аэропорт; Авангард – переработка сельскохозяйственной продукции; Ракитное – производство строительных материалов, металлургия, пищевая и переработка сельскохозяйственной продукции.

На базе ТОСЭР «Комсомольск» создано три площадки: площадка Амурлитмаш, занимающаяся промышленным производством; Парус – промышленное и производство пищевой продукции; площадка в г. Амурск, занимающаяся лесопереработкой.

Создание ТОСЭР «Николаевск» будет способствовать развитию промышленного центра глубокой переработки водных биоресурсов на Дальнем Востоке, созданию дополнительных рабочих мест и новых промышленных объектов, привлечению инвестиций.

Также с июля 2016 года на территорию Ванинского муниципального района Хабаровского края распространен режим свободного порта Владивосток (СПВ). В состав СПВ включены дополнительные земельные участки и часть акватории для строительства угольного терминала. В будущем терминал поможет увеличить долю экспорта российского угля на рынках Азиатско-Тихоокеанского региона, а также упростит доступ к портовой инфраструктуре для российских угледобывающих предприятий.

В таблице 7 представлены данные о численности резидентов ТОСЭР и СПВ на территории Хабаровского края.

Таблица 7 – Данные о численности резидентов ТОСЭР и СПВ на территории Хабаровского края за 2019-2021 гг.

Показатель	2019 г.		2020 г.		2021 г.
	Ед.	Стр-ра, %	Ед.	Стр-ра, %	Ед.	Стр-ра, %
Численность резидентов всего, в том числе:	39	100	50	100	89	100
Субъекты крупного бизнеса	15	38,5	18	36	24	27
Субъекты  среднего бизнеса	8	20,5	13	26	29	35,6
Субъекты    малого бизнеса	16	41	19	38	36	40,4

Как показывают данные таблицы 7, число резидентов ТОР и СПВ за три последних года возросло с 39 до 89 (прирост составил 50 резидентов, большая часть из которых – это субъекты малого и среднего бизнеса). Значительная динамика заключения договоров и вложения средств обусловлена выгодными условиями ведения деятельности в режиме ТОР, инвесторы стремятся завершить строительство своих объектов и перейти к выпуску готовой продукции с целью максимально     полного     использования предоставляемых налоговых льгот.

Но, среди недостатков использования механизма ТОСЭР можно отметить, что на данном этапе резидентами ТОСЭР являются лишь уже работающие крупные компании, например, объединенная авиастроительная Таблица 8 – Показатели динамики инвестиций в корпорация с крупным заводом, расположенным в г. Комсомольск-на-Амуре, и ведущая угольная компания страны СУЭК. К сожалению, в настоящий момент создаваемые «точки роста» в большей степени нацелены на поддержание уже имеющихся крупных предприятий, чем на создание принципиально новых решений обеспечения роста экономики края.

В таблице 8 представлены данные, характеризующие инвестиционную активность в Хабаровском крае за 2019-2021 гг.

Хабаровском крае

Показатель	2019 г.	2020 г.	2021 г.
Инвестиции в основной капитал по Хабаровскому краю, млн руб., в том числе:	121 185	143 706	161 488
– инвестиции территорий с особым экономическим статусом, млн руб.	26 140	41 170	72 270
Удельный вес Хабаровского края в общероссийских инвестициях, процентов	0,75	0,8	0,83

Прирост инвестиций в Хабаровский край в 2021 году в текущих ценах по отношению к 2020 году составил 12,3 процентов, в то время как в среднем по России – 8,6 процентов. За счет этого удельный вес инвестиций Хабаровского края в общероссийском объёме инвестиций возрос с 0,8 до 0,83 процентов.

За три года удельный вес инвестиций в объекты территорий с особым экономическим статусом в общем объёме капитальных вложений в Хабаровском крае возрос с 21,5 до

44,7 процентов. Это свидетельствует о том, что именно ТОСЭР И СПВ стали драйвером инвестиционной активности в регионе.

Сравним динамику инвестиций предприятий, зарегистрированных на территориях с особым экономическим статусом, а также динамику налоговых льгот по налогу на имущество организаций, предоставленных предприятиям-резидентам территорий с особым экономическим статусом (рисунок 2).

157,5

175,5

117,7

■ 108,8

2020/2019

2021/2020

^^^^^™ Инвестиции территорий с особым экономическим статусом

—■—Льготы по налогу на имущество организаций

Рисунок 2 – Соотношение динамики инвестиций предприятий, зарегистрированных на территориях с особым экономическим статусом и налоговых льгот по налогу на имущество организаций, процентов

Поскольку территории опережающего социальноэкономического развития (ТОСЭР) играют важную роль в развитии отраслей экономики региона, а также в привлечении инвестиций на территорию Хабаровского края, в том числе иностранных, то предприятия, зарегистрированные на территориях с особым экономическим статусом имеют льготные условия налогообложения. Для указанных категорий налогоплательщиков краевым законодательством установлены льготы по алогу на имущество организаций (0 % первые 5 лет, 1,1 % следующие 5 лет начиная с налогового периода, в котором организация была включена в реестр резидентов ТОСЭР и 0,5 % следующие 5 лет начиная с налогового периода, в котором организация включена в реестр резидентов СПВ).

Предоставление льгот по налогу на имущество организаций демонстрирует высокую экономическую эффективность, так, если в 2020 году по отношению к 2019 году прирост суммы инвестиций составил 57,5 %, то прирост выпадающих расходов бюджета края в связи с предоставлением льгот по рассматриваемому налогу составил всего 17,7 %, в 2021 году по отношению к 2020 году данное соотношение составило 175,5 и 108,8 процентов соответственно.

Таким образом, экономическая эффективность предоставления налоговых льгот по региональным налогам в Хабаровском крае существенно выше, чем бюджетная эффективность. Это связано с тем, что темпы роста инвестиций в регионе (в том числе и инвестиций резидентов территорий с особым экономическим статусом) существенно выше, чем темпы роста выпадающих доходов бюджета, которые образуются в связи с предоставлением резидентам данных территорий льгот по региональным налогам и сборам.