Организация системы внутреннего финансового контроля в бюджетных учреждениях Республики Беларусь

В условиях ограниченности финансовых ресурсов вопросы использования бюджетных средств относятся к наиболее важным для бюджетной политики Республики Беларусь, а проблемы эффективности расходования бюджетных средств являются весьма актуальными.

Одним из важных вопросов, закрепленных в Бюджетном кодексе Республики Беларусь [3], является разработка бюджетными организациями планов своей деятельности, бюджетных смет, смет доходов и расходов внебюджетных средств, увязанных с этими планами деятельности. Распорядители бюджетных средств разрабатывают планы своей деятельности в соответ- ствии с функциями и задачами, определенными законодательством, исходя из необходимости достижения установленных результатов за счет эффективного расходования бюджетных средств. На основании планов производится расчет необходимых ассигнований к проекту бюджета на очередной финансовый год, разрабатывается проект бюджетной сметы, которая является основным финансовым планом, определяющим объем, целевое направление и распределение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью для выполнения бюджетной организацией своих функций.

Распорядители бюджетных средств обеспечивают управление бюджетными назначениями и определяют порядок использования предусмотренных им бюджетных назначений, осуществляют наблюдение за целевым и эффективным использованием бюджетных средств получателями бюджетных средств, своевременным возвратом излишне полученных бюджетных средств и представлением отчетности.

Следует отметить, что отличительной особенностью системы контроля за исполнением бюджета в Беларуси является преимущественно внешний контроль, осуществляемый вышестоящими или специализированными ведомствами. Основное внимание уделяется контролю за исполнением расходных статей бюджета. Вместе с тем, возникают ситуации незаконного получения денежных средств бюджетными учреждениями, а также неэффективного их расходования.

Анализ данных экономических категорий позволяет выявить следующие отличительные особенности: 1) так, под незаконным получением средств из бюджета следует понимать получение бюджетными учреждениями бюджетных средств независимо от источника финансирования (получения) вследствие завышения в расчетах, сметах, счетах и других документах сумм, подлежащих получению, представления недостоверных сведений о финансовом состоянии организаций при получении средств из бюджета и представления других недостоверных данных, явившихся основанием для получения средств из бюджета в размерах, в том числе, излишнее получение бюджетных средств в размерах, превышающих размеры, установленные законодательством; 2) а под нецелевым использованием средств бюджета следует понимать любые действия получателей бюджетных средств, выразившиеся в направлении и использовании указанных средств на цели, не соответствующие (полностью или частично) целям их получения, определенным законом о республиканском бюджете, решениями местных Советов депутатов о бюджете на очередной финансовый год, иными актами законодательства, бюджетной росписью, уведомлением о средствах, передаваемых нижестоящим бюджетам в форме межбюджетных трансфертов, бюджетной сметой и расчетами, перечнями к ней.

Следует отметить, что не являются использованием бюджетных средств не по целевому назначению получение и направление в течение финансового года (с согласия Минфина, местного финансового органа) бюджетных средств их получателями на восстановление собственных средств, израсходованных (с соблюдением процедур, предусмотренных при осуществлении закупок товаров (работ, услуг) за счет средств бюджета и внешних государственных займов) на покрытие затрат, финансирование которых осуществляется согласно плановым бюджетным ассигнованиям в соответствии с бюджетными сметами за счет (или с участием) бюджетных средств, но произведено несвоевременно, а также неверное отражение расходов по экономической классификации расходов бюджета при сохранении адресной направленности (п. 2 ст. 137) [3].

Соответственно, с целью предупреждения указанных нарушений в рассматриваемой сфере необходимо:

• -    обеспечение контроля за целевым расходованием бюджетных средств в рамках исполнения бюджета и соблюдения нормативных правовых актов по ведению бюджетного учета и составлению бюджетной отчетности;

• -    пресечение нецелевого и неэффективного расходования выделенных

средств бюджета;

• -    выработка мер по предупреждению и устранению нарушений финансовой дисциплины;

• -    оценка надежности внутреннего финансового контроля в учреждениях образования и подготовки рекомендаций по повышению его эффективности;

• -    оценка достоверности бюджетной отчетности и соответствия ведения бюджетного учета методологии и стандартам бюджетного учета, установленным Министерством финансов Республики Беларусь;

• -    подготовка предложений о повышении экономности и результативности использования средств бюджета [8, c. 524].

Вышеуказанное обуславливает необходимость организации системы внутреннего финансового контроля в бюджетных учреждениях.

Внутренний финансовый контроль нацелен на управление финансами учреждения, направленное на достижение его стратегических и тактических целей. Для государственных учреждений, в отличие от коммерческих организаций, это не максимизация стоимости бизнеса, а выполнение управленческих, социально-культурных или иных значимых для общества функций и полномочий государства.

В этой связи основными задачами контроля по расходованию средств бюджета и внутреннего финансового контроля являются: 1) установление соответствия финансовых документов требованиям нормативных правовых актов в части расходования средств бюджета; 2) определение правомерности совершенных финансовых и хозяйственных операций; 3) подтверждение полного, обоснованного и своевременного отражения финансовых и хозяйственных операций в бюджетном учете и достоверности отчетности; 4) подтверждение соблюдения внутренних стандартов и процедур при составлении и исполнении бюджета по доходам и расходам подведомственными учреждениями [10, c. 55].

Система внутреннего контроля включает в себя совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством бюджетного учреждения в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, которая в том числе включает организованные внутри данного учреждения и его силами надзор и проверку.

Система внутреннего финансового контроля представляет собой совокупность взаимосвязанных элементов. По нашему мнению, элементами системы внутреннего финансового контроля в бюджетном учреждении является контрольная среда, субъекты контроля, объекты контроля, виды, формы и методы контроля, руководство контролем, оценка контроля.

Контрольная среда включает позицию, осведомленность и действия руководства относительно системы внутреннего контроля учреждения, а также понимание значения такой системы для деятельности учреждения.

Контрольная среда оказывает влияние на сознательность сотрудников в отношении контроля. Она является основой для эффективной системы внутреннего контроля, обеспечивающей поддержание дисциплины и порядка.

Контрольная среда представляет собой совокупность принципов и стандартов деятельности учреждения, которые определяют общее понимание внутреннего контроля и требования к внутреннему контролю на уровне учреждения в целом. Она отражает культуру управления экономическим субъектом и создает надлежащее отношение персонала к организации и осуществлению внутреннего контроля.

Так, внутренний финансовый контроль в учреждении должен основываться на следующих принципах:

• -    принцип законности – неукоснительное и четкое соблюдение всеми субъектами внутреннего финансового контроля норм и правил, установленных законодательством Республики Беларусь;

• -    принцип независимости – субъекты внутреннего контроля при выпол-

• нении своих функциональных обязанностей должны быть независимы от объектов внутреннего контроля;

• -    принцип объективности – внутренний финансовый контроль осуществляется с использованием фактических документов в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, на основе применения методов, обеспечивающих получение полной и достоверной информации;

• -    принцип ответственности – каждый субъект внутреннего контроля за ненадлежащее выполнение контрольных функций несет ответственность в соответствии с законодательством Республики Беларусь;

• -    принцип системности – проведение контрольных мероприятий всех сторон деятельности объекта внутреннего контроля и его взаимосвязей в структуре управления [9, c. 5].

Внутренний финансовый контроль в бюджетных учреждениях может быть организован:

• 1)    путем создания отдела внутреннего финансового контроля;

• 2)    утверждением должности контролера-ревизора;

• 3)    путем создания постоянно действующей комиссии по осуществлению внутреннего финансового контроля;

• 4)    путем закрепления обязанностей по осуществлению контроля на работников структурных подразделений учреждения образования, например, на работников финансовых и кадровых служб [4].

Очевидно, что выбор варианта структуры внутреннего финансового контроля зависит от различных факторов: возможного объема работ, финансовых и организационных возможностей учреждения, организационной структуры учреждения, квалификационного уровня специалистов и т.д.

По-нашему мнению, объектами проверки должны выступать операции с бюджетными средствами и средствами, полученными от приносящей доход деятельности, кассовые операции, расчеты по оплате труда, расчеты с дебиторами и кредиторами, расчеты с подотчетными лицами, основные средства, материальные ценности, отчетность бюджетного учреждения.

Внутренний финансовый контроль в бюджетном учреждении может осуществляться в виде предварительного, текущего и последующего контроля.

Предварительный контроль осуществляется до начала совершения хозяйственной операции. Он позволяет определить, насколько целесообразной и правомерной будет та или иная операция.

Текущий контроль заключается в проведении повседневного анализа соблюдения процедур исполнения бюджета, составления бюджетной (бухгалтерской) отчетности и ведения бюджетного (бухгалтерского) учета, осуществлении мониторингов целевого расходования средств бюджета бюджетными учреждениями, оценке эффективности и результативности расходования средств бюджета для достижения целей, задач и целевых прогнозных показателей.

Как правило, ведение текущего контроля осуществляется на постоянной основе специалистами отделов бухгалтерского учета и отчетности учреждения, экономического отдела, заместителем руководителя учреждения, ответственным за финансово-экономический блок, комиссией по внутреннему контролю [5].

Последующий контроль проводится по итогам совершения хозяйственных операций. Он осуществляется путем анализа и проверки бухгалтерской документации и отчетности, проведения инвентаризаций и иных необходимых процедур. Для проведения последующего контроля в учреждении создается комиссия по внутреннему контролю.

Кроме того, внутренняя проверка включает в себя изучение и анализ документов (справки, расчеты, акты, сметы, решения распорядительного характера о выделении бюджетных средств, договоры и иные документы, составляющие их неотъемлемую часть, платежные поручения, документы, подтверждающие поставку товара (выполнение работ, оказание услуг), ста- тистическая отчетность и т. д.).

В ходе проверки необходимо получить ряд подтверждений:

• -    соответствие финансовых документов требованиям нормативных правовых актов, регламентирующих расходование средств бюджета (исполнение бюджета);

• -    принятие и исполнение бюджетных обязательств, соответствие принятых бюджетных обязательств лимитам бюджетных обязательств, доведенных получателям бюджетных средств, бюджетной смете;

• -    соответствие расходов бюджета нормативным затратам на обеспечение функций подведомственных учреждений; соответствие порядка ведения бюджетного учета методологии и стандартам бюджетного учета, установленным Министерством финансов Республики Беларусь;

• -    формирование финансовых и первичных учетных документов организации; соответствие бюджетной отчетности первичным учетным документам (сводным учетным документам), принятым к учету;

• -    отражение информации, указанной в первичных учетных документах и регистрах бюджетного учета, проведенной оценки имущества и обязательств, а также инвентаризаций;

• -    соблюдение нормативных правовых актов при составлении бюджетной отчетности, ее достоверность; соблюдение периодичности выполнения операции и периодичности контрольных действий; соблюдение методов и способов финансового контроля [7, с. 32].

Примерный перечень мероприятий по видам внутреннего финансового контроля в бюджетных учреждениях представлен в таблице 1.

Таблица 1 - Перечень мероприятий по видам внутреннего финансового контроля в бюджетных учреждениях

Виды внутреннего финансового контроля	Наименование мероприятия
Предварительный	Проверка финансово-плановых документов (потребности в материальных запасах, денежных средствах, смет доходов и расходов и др. в разрезе статей расходов)
	Проверка и визирование проектов договоров специалистами юридической службы предварительная экспертиза документов (решений), связанных с расходованием денежных и материальных средств, осуществляемая главным бухгалтером (бухгалтером), экспертами и другими уполномоченными должностными лицами.
Текущий	Проверка своевременности представления первичных учетных документов
	Проверка правильности оформления первичных учетных документов, наличие подписей должностных и материально-ответственных лиц, обоснованности расходов
	Проверка полноты оприходования полученных в банке наличных денежных средств
	Проверка наличия денежных средств в кассе
	Проверка расходных денежных документов до их оплаты (расчетноплатежных ведомостей, платежных поручений, счетов и т. п.)
	Проверка у подотчетных лиц наличия полученных под отчет наличных денежных средств и (или) оправдательных документов
	Контроль за взысканием дебиторской и погашением кредиторской задолженности
	Сверка аналитического учета с синтетическим (оборотная ведомость)
	Проверка фактического наличия материальных средств
Последующий	Контрольные мероприятия по плану проведения контрольноревизионной работы.
	Правильность составления отчетности
	Правильность проведения инвентаризации,
	Проверка поступления, наличия и использования денежных средств в организации

Источник: собственная разработка авторов

Одним из ключевых элементов системы внутреннего контроля является четкая организация бухгалтерского учета, включающая, разработку и утверждение порядка проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств, списания материальных ценностей, организацию хранения и сохранности материальных ценностей, денежных средств.

По мнению Ивановой Н.Г. [6], эффективная система внутреннего контроля предполагает контроль за организацией кадровой работы, включающей прием работников, механизм оценки эффективности работы персонала, повышение их квалификации. Кроме того, надежность внутренних источников информации можно увеличивать посредством проведения специального тестирования работников в рамках, например, аттестационных процедур.

По окончании проверки целесообразно составить отчет и оценить работу проверяемого подразделения. В отчете необходимо указать объект проверки, проведенные контрольные процедуры, выявленные замечания, риски и предложения по их устранению, сроки устранения, ответственных за исправление замечаний (таблица) [1, c. 49].

С целью отражения информации о выявленных нарушениях и (или) недостатках при исполнении бюджетных процедур и их устранении нами предлагается составлять журнал учета результатов внутреннего финансового контроля по форме, представленной в таблице 2.

Таблица 2 – Форма журнала учета результатов внутреннего финансового контроля в бюджетных учреждениях

Дата проверки	Руководитель объекта проверки	Должностные лица, ответственные за проведение проверки	Характеристика контрольных действий	Выявленные нарушения	Дата устранения-нарушений	Подпись лица, осуществлявшего контрольные процедуры	Отметка об устранении
1	2	3	4	5	6	7	8

Источник: собственная разработка авторов

Полагаем, что одними из важных обязанностей руководителя бюджетного учреждения являются создание и поддержание системы внутреннего контроля в режиме непрерывной работы. При этом оценка внутреннего контроля должна осуществляться в отношении всех элементов внутреннего контроля с целью определения их эффективности и результативности, а также необходимости изменения их. Рекомендуемая периодичность оценки внутреннего контроля - не реже одного раза в год [2, c. 20].

Проведенное исследование позволяет сформулировать основное значение системы внутреннего финансового контроля бюджетных учреждений: проверка соблюдения бюджетными учреждениями требований законодательства Республики Беларусь, а также экономическая целесообразность, обоснованность и эффективность ведения финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с функциями и задачами, определенными законодательством. Полагаем, что рекомендации и предложения, полученные в ходе исследования, позволят обеспечить эффективность внутреннего финансового контроля при проведении проверок в бюджетных учреждениях, исходя из необходимости достижения установленных результатов за счет эффективного расходования бюджетных средств.