Организационно-методические аспекты системы бухгалтерского учета расходов организаций элеваторного комплекса

Основная функция бухгалтерского учета состоит в представлении информации о результатах деятельности организаций. Бухгалтерский учет воспринимает хозяйственный процесс как экономическую задачу, которую он решает информационными средствами. В рыночных условиях хозяйствования бухгалтерская информация формируется на основе следующих требований: прозрачность информации о финансовом положении и результатах деятельности каждого участника, выступающего на рынке и необходимого качества публичной финансовой отчетности; качество финансовой информации и обеспечения ее полезности, с точки зрения различных пользователей и их бизнес-интересов.

Исходя из этого, в основу организационнометодологического процесса учета расходов, положены такие принципы : формирование информации о расходах организаций, полезной необходимой и достаточной для внешних и внутренних пользователей при принятии управленческих решений ; обеспечение заинтересованных пользователей информацией, основанных на общих требованиях к организации и осуществлению функций бухгалтерского учета, оказание помощи потребителям учетной информации в понимании данных, содержащихся в бухгалтерской (финансовой и управленческой) отчетности; сопряженность и непротиворечивость бухгалтерского финансового и управленческого учета расходов по общепризнанным в мире требованиям российских стандартов и норм учетного процесса; коммуникативно - конгруэнтное взаимодействие бухгалтерского финансового и управленческого учета расходов (рис. 1).

БУХГАЛТЕРСКИЙ ФИНАНСОВЫ Й И УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ РАСХОДОВ

Управление расходами анализ и контроль расходов по видам культур , заказам , технологическим операциям

Управление запасами анализ и контроль технологических кондиций зерна и обеспечения последующих операций

Управление оказанием услуг анализ рентабельности (видов            культур , технологических операций)

для определения аналитического результатов по технологическим операциям , видам услуг

для включения в состав расходов по технологическим операциям и себестоимости услуг

Рисунок 1 – Интегрированная модель финансового и управленческого учета расходов в организациях элеваторного комплекса

Основные принципы учета расходов в интегрированном бухгалтерском финансовом и управленческом учете:

• -    расходы отражаются в том отчетном периоде, в котором они имели место;

• -    для равномерного включения в себестоимость продукции (работ, услуг) отдельных расходов, организация может предусмотреть их резервирование;

• -    выбор методов учета затрат и приемов калькулирования, организация осуществляет, в соответствии со спецификой производственного цикла и его технологических особенностей и требований релевантности информации о расходах в целях стратегических и тактических управленческих решений;

• -    для целей распределения косвенных расходов, организация определяет базу их распределения с учетом технологических особенностей производства и учётно-распределительные процедуры обеспечивают полноту, достаточность и уместность информации в формировании себестоимости;

• -    определение перечня синтетических счетов для формирования информации о фактических затратах на производство;

• -    выбор системы организации аналитического учета затрат, для целей учета, контроля, бюджетирования, прогнозирования, анализа и формирования внутренней и внешней отчетности.

В соответствии с рассмотренными выше принципами сложился особый порядок учета расходов в организациях элеваторного комплекса.

Как показывает практика, производственный финансовый учет затрат в организациях элеваторного комплекса Орловской области построен таким образом, что информация о произведенных расходах регистрируется на калькуляционных (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство») и собирательно-распределительных (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы») счетах [8].

Основные принципы учета расходов в интегрированном бухгалтерском финансовом и управленческом учете:

• -    расходы отражаются в том отчетном периоде, в котором они имели место;

• -    для равномерного включения в себестоимость продукции (работ, услуг) отдельных расходов, организация может предусмотреть их резервирование;

• -    выбор методов учета затрат и приемов калькулирования, организация осуществляет, в соответствии со спецификой производственного цикла и его технологических особенностей и требований релевантности информации о расходах в целях стратегических и тактических управленческих решений;

• -    для целей распределения косвенных расходов, организация определяет базу их распределения с учетом технологических особенностей производства

и учётно-распределительные процедуры обеспечивают полноту, достаточность и уместность информации в формировании себестоимости;

• -    определение перечня синтетических счетов для формирования информации о фактических затратах на производство;

• -    выбор системы организации аналитического учета затрат, для целей учета, контроля, бюджетирования, прогнозирования, анализа и формирования внутренней и внешней отчетности.

В соответствии с рассмотренными выше принципами сложился особый порядок учета расходов в организациях элеваторного комплекса. Как показывает практика, производственный финансовый учет затрат в организациях элеваторного комплекса Орловской области построен таким образом , что информация о произведенных расходах регистрируется на калькуляционных (20 «Основное производство », 23 «Вспомогательное производство ») и собирательно-распределительных (25 «Общепроизводственные расходы », 26 «Общехозяйственные расходы ») счетах.

Счета предназначены для накапливания и систематизации информации о расходах по обычным видам деятельности, а также для обеспечения контроля за формированием себестоимости основных видов услуг организаций элеваторного комплекса [9].

Расходы по основным видам услуг элеваторного комплекса (приемка, очистка, сушка, хранение, отпуск) учитывают на счете 20 «Основное производство ». К ним относят прямые расходы, связанные непосредственно с оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства. Прямые расходы, связанные непосредственно с оказанием услуг, относят на затраты основного производства с обособленным учетом на субсчете «Приемка, хранение и отпуск по элеватору» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда и др .

Счет 23 «Вспомогательные производства» предназначен для обобщения информации о затратах производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства организации. К данному счету в ЗАО «Орловский мелькомбинат» открыты следующие субсчета:

• -    услуги котельных;

• -    услуги ремонтно-монтажных цехов;

• -    услуги энергоцеха;

• -    услуги автотранспорта;

• -    услуги водонасосной [8].

По каждому виду вспомогательного производства учитывают объемы выполненных работ и произведенные затраты, которые в установленном порядке ежемесячно относятся на счета потребителей услуг вспомогательных производств.

Таким образом, на счетах 20, 23 отражают прямые затраты на производство в аналитическом разрезе по центрам ответственности (местам возникновения затрат) и объектам учета затрат (видам услуг) (рисунок 2).

Формирование общих расходов организаций элеваторного комплекса ведется исходя из себестоимости оказанных услуг по местам возникновения; центрам ответственности и технологическим операциям .

Рисунок 2 – Модель формирования расходов организаций элеваторного комплекса на основе традиционного управленческого учета

Общепроизводственные расходы включают  «Общехозяйственные расходы» в доле, относящейся к расходы на техническое обслуживание   отчетному периоду.

(электроэнергия, газ), материалы, автоуслуги, Распределение затрат      вспомогательных обслуживание лифта элеватора, обслуживание производств между потребителями (структурными термоподвесок элеватора и весового оборудования, подразделениями) осуществляют в специальном отопление.                                          расчете пропорционально количеству потребленных

Расходы по управлению организацией в целом услуг в соответствующих единицах измерения на учитывают на счете 26 «Общехозяйственные основании показаний счетчиков.

расходы ». Они связаны с управлением всей Распределение стоимости услуг по деятельностью организации и распределяются на все водоснабжению осуществляют на основании справки объекты учета основного производства [5].             «Распределение  воды по цехам и участкам».

Расходы по организации производства и Стоимость воды, израсходованной на бытовые нужды управлению ежемесячно списывают на дебет счета 20,   отдельных      участков, относится на который создает возможность калькулирования общепроизводственные и общехозяйственные производственной себестоимости услуг.               расходы в   зависимости, стоимость воды ,

Таким образом, организация учета расходов ЗАО потребленной на производственные нужды , относят «Орловский мелькомбинат» должна принять во  на расходы конкретного цеха и на внимание выбор счетов и субсчетов для их учета.   общепроизводственные расходы данного участка.

Существенное влияние оказывает содержание Расходы на услуги автотранспорта списывают со технологических операций и организационная счета 23/4    «Автотранспорт»    и относят структура управления.                               пропорционально объему транспортных работ в

Учетный процесс начинается с первичной их тонно-километрах. С кредит счета 23 регистрации на технологических операциях процесса «Вспомогательное     производство»     расходы производства и реализации. При этом должны   списываются в дебет счетов 20/2 «Приемка, соблюдаться требования полноты включения   подработка, сушка, хранение и отпуск по элеватору», расходов (наличия первичного   документа и   26 «Общехозяйственные расходы». Сведения о своевременной регистрации факта хозяйственной распределении транспортных расходов в деятельности), правильности и  обоснованности   группировках по различным признакам доступны и в отражения расходов на счетах учета затрат.             программе 1С-Предприятие.

Для определения себестоимости услуг Распределение расходов других вспомогательных вспомогательных (обслуживающих) производств производств осуществляется в таком же порядке на затраты группируются на счете 23 «Вспомогательные основании расчетов. Расходы энергоцеха производства». По экономическому содержанию он списываются на счета потребителей услуг в связан с ведением учета затрат на основное соответствии с отчетом о потреблении производство.                                         электроэнергии.

В связи с особенностями учета вспомогательных После распределения расходов вспомогательных производств счет 23     «Вспомогательные производств приступают к распределению расходов производства» взаимосвязанных Расчетами с по организации производства и управлению. В итоге поставщиками и подрядчиками при оплате услуг по на счете 20 «Основное производство» накапливаются электро- и газоснабжению, а также при отражении все прямые и косвенные расходы, связанные с платы за воду и канализацию. Основанием для оказанием услуг за отчетный период.

начисления и признания в учете таких расходов На наш взгляд, организация и метод учета служат счета поставщиков на оплату по договорам о расходов в организациях элеваторного комплекса поставках газа и электроэнергии, актами сдачи-   является сложным и трудоемким учетным процессом приемки услуг, накладными на отпуск газа,   и требует четкого структурирования информации по конденсата, счетами-фактурами, счетами-актами за   технологическим процессам, по видам культур, воду и канализацию и другими документами.          поэтому формирование фактических затрат

Распределение стоимости услуг вспомогательных  осуществляется с использованием «котлового производств по их потребителям выполняют после   способа» учета затрат.

окончания отчетного периода. Себестоимость услуг В ОАО «Колпнянский элеватор» формирование вспомогательных производств включается в состав полной себестоимости услуг осуществляется на счете расходов основного производства, расходов по 23 «Вспомогательное производство» субсчет 1 обслуживанию и управлению производством, «Сушка, подработка». Расходы по сушке и очистке общехозяйственных и других расходов.                зерна на предприятии складываются из заработной

Таким образом, фактическая себестоимость услуг платы и отчислений на социальные нужды основного вспомогательных производств, отраженная по дебету  персонала; топлива и     электроэнергии, счета 23    «Вспомогательные производства»,   израсходованных на сушку,  очистку, активное списывается с кредита счета в дебет счета 20   вентилирование; амортизации  основных средств;

«Основное производство» субсчет 2 «Приемка, расходов по содержанию и ремонту сушильного хранение и отпуск по элеватору».                     оборудования; расходов по перемещению зерна на

В это же время распределяют расходы будущих зерносушилку и с зерносушилки в склад; а также периодов, которые с кредита счета 97 «Расходы других расходов, связанных с сушкой и очисткой будущих периодов» относятся в дебет счетов 23/4 зерна.

«Автотранспорт» в части стоимости расходов на Учет затрат по хранению и доработке зерна в обязательное страхование транспортных средств и 26 бухгалтерском учете ведется на счете 44.1 «Издержки обращения». Расходы, связанные с оказанием услуг списываются на счет «Коммерческие расходы» (90.7). Счет 90.7 закрывается путем списания финансового результата на счет 99 «Прибыли и убытки».

Недостатками действующей практики учета является применение котлового порядка формирования фактических затрат по счету 20, завуалированные и экономически неоправданное отражение расходов по счету 23, а также несовершенные учетные процедуры распределения косвенных расходов (25, 26). Целесообразно расходы по технологическим операциям и видам культур с признанием того, что:

• -    учет затрат является базовым элементом финансового учета, основанным на использовании системы счетов, предусмотренных в Плане счетов, как группа «Затраты на производство»;

• -    учет осуществляется по варианту системнополных затрат в разрезе элементов, предусмотренных нормативными актами по бухгалтерскому учету ;

• -    учет является основанием для признанной оценки затрат в отечественной практике по фактической себестоимости основных видов услуг.

Описанный выше порядок учета не нарушает стандартов финансового учета и отвечает требованиям нормативных актов (Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Положениями по ведению бухгалтерского учета (10/99 «Расходы организации», 1/2008 «Учетная политика организации» и т.д.), План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций). Однако, в интегрированном взаимодействии финансового и управленческого учета необходимо принимать во внимание правила и методы и процедуры вытекающие из их взаимосвязи.

Необходимость адаптации учётного процесса к целям анализа и управления затратами требует создания такой методики учета, которая позволит решить задачу системного мониторинга расходов по технологическим операциям , видам культур .

Таблица 1 – Предлагаемая для применения структура аналитического учета к счету 20 « Основное производство »

Счет 20	Субсчет / субконто Вид услуг	Субсчет / субконто Вид культуры	Субсчет / субконто Вид расходов	Субсчет / субконто Статья калькуляции
	Приемка	Ячмень Рожь Пшеница	электроэнергия на технологические цели	эксплуатационные расходы
			топливо на технологические цели
			расходы на оплату труда основных производственных рабочих
			отчисления по заработной плате
			амортизационные отчисления	затраты на содерж ание основных средств
			ремонт и техническое обслуживание
			электроснабжение	работы и услуги вспомогательных производств
			теплоснабжение
			водоснабжение
			общепроизводственные расходы
			общехозяйственные расходы
			прочие расходы

Для целей анализа и контроля в учете должны быть сформированы аналитические данные по центрам ответственности и статьям расходов по счету 25 (виды субконто «Подразделения», «Статьи общепроизводственных расходов», «Элементы расходов») и по счету 26 (виды субконто «Статьи общепроизводственных расходов», «Элементы расходов»). При необходимости детального анализа по каждому аналитическому элементу представляется возможность получить полный список произведенных хозяйственных операций за отчетный период, сформированный в карточке субконто.

В соответствии с Методические рекомендации по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций АПК для целей управления, потребность анализа и контроля, организация может уточнять содержание и вводить дополнительные субсчета, соблюдая единые подходы к применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, а также дополнять корреспонденции счетов не предусмотренные указанными документами.

К счету 20 целесообразно предусмотреть аналитическую разноуровневую детализацию информации о расходах (табл. 1).

Таким образом, на счете 20 реализуется матричная детализация формирования информации о прямых расходах основного производства, что обеспечивает: конфиденциальность информации для внутреннего управления; завершенность информационной структуры, позволяющую получать внутреннюю управленческую информацию с достоверностью и точностью, присущей бухгалтерскому учету, но в закрытом режиме; накопление информации на счетах и возможности выявлений отклонений от нормативных показателей в целях управления расходами и оперативное обобщение значимых для руководства показателей и упорядоченно представлять информацию на все уровни управления.

По результатам исследования нами сделаны следующие выводы :

• -    действующей практике учета расходов в организациях элеваторного комплекса присущи недостатки как непрозрачность и недостаточность учетной информации о расходах для целей анализа и управления, обусловленные несистемным их признанием в финансовом и управленческом учете;

• -    по дебету счетов 20 и 23 отражаются прямые расходы по элементам и в аналитической детализации по статьям калькуляции, при чем на счете 23 отражаются затраты по хранению и доработке зерна.

По нашему мнению, экономически оправдано и целесообразно расходы по данным услугам аккумулировать на счете 20 по предложенной нами схеме аналитической детализации субсчетов в системе управленческого учета;

• -    на счете 23 в соответствии с концепцией интегрированного взаимодействия собирать обобщать расходы собственных подразделений и распределять их пропорционально прямым расходам основного производства в аналитической детализации технологических операций, видов культур .

Рассмотрев организационно - методические подходы к учету прямых расходов на счете 20 в интегрированном взаимодействии финансового и управленческого учета нами установлен способ формирования общих расходов организаций элеваторного комплекса; принципы формирования информации о расходах по видам технологических операций и культур на основе единства финансового и управленческого учета; на основе анализа существующего порядка формирования производственной себестоимости основных видов услуг. Организационно-методические основы аналитического учета расходов основного производства с разноуровневой матричной детализацией расходов по статьям калькуляции, видам культур и технологическим операциям являются вполне обоснованными экономической целесообразностью.