Основные принципы методики функционально-стоимостного анализа в рамках системы управленческого учета коммерческого банка

В условиях постоянного расширения рынка банковских услуг и возрастающей конкуренции для укрепления и поддержания своих позиций банки предлагают своим клиентам все больший перечень банковских продуктов и повышают качество их предоставления, то есть на первое место в деятельности кредитной организации выходит маркетинговый подход, ориентированный на потребности потенциальных покупателей.

Особую значимость в такой ситуации приобретает эффективная ценовая политика и стратегия банка, которая способна обеспечить прибыльность и рентабельность осуществляемых им операций, а также формирование системы управленческого учета, позволяющей осуществлять анализ и планирование финансовых результатов в разрезе любых позиций.

Вышеперечисленным целям в наибольшей степени отвечает использование в системе управленческого учета метода функциональностоимостного анализа (ФСА).

Методика функционально-стоимостного анализа разработана в качестве единого механизма экономической оценки ретроспективных и прогнозных финансовых результатов для различных «объектов анализа»: направлений бизнеса коммерческого банка, его продуктов, клиентов, точек продаж, конкретных сделок и т.д. Иными словами, методика ФСА позволяет оценить вклад в прибыль коммерческого банка различных направлений бизнеса, групп клиентов и т.д.

Методика ФСА базируется на имеющих широкое распространение в мире аналитических инструментах FTP (Funds Transfer Pricing), ABC (Activity Based Costing), RAROC (Risk-adjusted Return on Capital).

Цели создания системы функциональностоимостного анализа:

• •    обеспечение руководства информацией для принятия стратегических и оперативных управленческих решений;

• •    создание единого механизма экономически обоснованной ретроспективной и прогнозной оценки эффективности существующих и новых направлений деятельности, продуктов, точек продаж, сделок, клиентов и их вклада в формирование финансового результата;

• •    создание механизма анализа окупаемости инвестиций и затрат, связанных с приобретением дочерних банков и компаний, открытием новых направлений бизнеса, внедрением продуктов и услуг, открытием операционных площадок;

• •    создание механизма анализа обоснованности предоставления клиентам льгот и скидок;

• •    повышение заинтересованности подразделений и работников в эффективном развитии закрепленных за ними видов деятельности.

Полномасштабное внедрение системы функционально-стоимостного анализа, в качестве основного или вспомогательного инструмента позволяет решить следующие задачи :

• •    формирование общей информационной базы для принятия управленческих решений на основе увязки результатов операций с их себестоимостью и рисками при анализе, планировании и прогнозировании деятельности;

• •    экономически обоснованная оценка привлекательности конкретных направлений бизнеса, продуктов, клиентов, операционных площадок и пр. с точки зрения их эффективности, подверженности рискам и окупаемости затрат;

• •    прогнозирование и мониторинг экономической эффективности и окупаемости инвестиций, в т.ч. при приобретении дочерних банков и компаний, открытии новых филиалов и отделений;

• •    формирование предложений по изменению продуктовой и клиентской стратегии на основе анализа и прогноза рентабельности продуктов и групп клиентов;

• •    оценка и регулирование рисков на основе информации об их величине, источниках возникновения и финансовых последствиях, анализ достаточно сти капитала, его распределения и оценка возможности принятия новых рисков;

• •    установление экономически обоснованных стандартных и индивидуальных условий по банковским операциям;

• •    создание механизма управления срочной и валютной структурой баланса с целью обеспечения оптимального финансового результата;

• •    управление административно-управленческими расходами в разрезе направлений бизнеса, клиентов, продуктов, производственных процессов, анализ их влияния на рентабельность банковских операций, формирование предложений по оптимизации структуры и величины затрат;

• •    оценка себестоимости производственных процессов и механизмов ее снижения, анализ экономического эффекта от изменения производственных функций, автоматизации участков работ, изменения численности персонала и т.д.;

• •    формирование экономически обоснованных предложений по оптимизации производственных процессов, в том числе - в форме изменений организационной и функциональной структуры, исключения дублирования функций и упорядочения системы делегирования полномочий и ответственности;

• •    обеспечение подразделений инструментарием для самостоятельной оценки эффективности своей деятельности, закрепленных за ними продуктов и обслуживаемых клиентов, а также планируемых операций;

• • информационное обеспечение систем бизнес-планирования и мотивации персонала.

Возможность проведения расчетов в рамках ФСА обеспечивается идентификацией сделок (и связанных с ними счетов, рисков, доходов и расходов) с клиентами, продуктами, точками продаж, а административно-управленческих расходов - с подразделениями. Такая идентификация обеспечивается либо введением соответствующих данных непосредственно в операционные и бэк-офисные системы, либо сбором, анализом и выверкой имеющихся данных в аналитических подсистемах.

Классификаторы продуктов и категорий клиентов формируются таким образом, чтобы сочетание признаков «продукт» и «категория клиента» позволяло однозначно отнести сделку и ее результаты к направлению бизнеса.

Расчеты в рамках системы ФСА, как правило, основываются на принципах МСФО, а в части подходов к анализу рисков - на Базельской методике расчета достаточности капитала и/или ее интерпретации в рамках внедрения системы управления рисками. Однако с целью упрощения и снижения сроков проведения расчетов возможно использование отдельных данных по российским стандартам учета.

С точки зрения методологии ФСА, каждый из «объектов анализа» - продукт, клиент - генерирует операционные доходы и расходы, несет административно-управленческие расходы, при необходимости покупает и продает ресурсы, подвергается рискам и несет расходы по их покрытию, а также производит уплату налогов по своим операциям. Таким образом, по каждому «объекту анализа» в рамках ФСА может быть рассчитан свой «счет прибылей и убытков» (структура которого примерно соответствует общепринятой структуре счета прибылей и убытков, например для банка в целом).

Счет прибылей и убытков

+ Фактические процентные, комиссионные, торговые, переоценочные доходы и расходы

+ Трансфертные доходы и расходы (условные процентные доходы и расходы от «покупки» или «продажи» ресурсов)

+ Результаты роспуска и создания резервов (оценка потерь, или реализованных кредитных рисков)

= Чистый операционный доход

• -    Административно-управленческие расходы (себестоимость)

• -    Условные расходы по оплате экономического капитала, необходимого для покрытия рисков,

= Чистый финансовый результат до уплаты налогов

• -    Расчетный налог на прибыль

= Чистый финансовый результат по объекту анализа.

Основными аналитическими разрезами, на которые ориентируется методология ФСА, являются продукты, клиенты, точки продаж и структурные подразделения коммерческого банка.

Помимо «традиционных» клиентских и рыночных продуктов, таких, как кредитование, РКО, арбитраж на валютном рынке и т.д., в продуктовом классификаторе выделяются специальные «структурные» продукты: «Управление капиталом» и «Управление ресурсами». Результаты по этим «продуктам» характеризуют не эффект от проведения конкретных сделок с клиентами, а агрегированное влияние результатов деятельности по формированию той или иной структуры баланса на общую прибыль.

Условное перераспределение финансовых ресурсов внутри каждого из структурных подразделений банка, а также между подразделениями производится на платной основе по трансфертным ставкам. Трансфертные ставки устанавливаются в разрезе сроков и валют, являются едиными для «покупки» и «продажи» ресурсов и обновляются на регулярной основе.

Трансфертные ставки применяются к каждой операции отдельно: так, для расчета финансового результата по клиенту, который получил кредит и имеет остатки на текущем счете, отдельно рассчитываются трансфертные расходы по кредиту (в зависимости от его срока и валюты) и трансфертные доходы по текущему счету. К каждому активу или пассиву (кроме «неденежных» статей - резервов и амортизации, и фондов обязательного резервирования) применяется трансфертная ставка по соответствующему сроку и валюте, действовавшая на дату начала сделки.

При этом:

• -    базой для начисления трансфертных дохо-дов/расходов является: по активам - размер актива, по пассивам - фактически привлеченная сумма ресурсов за вычетом нормативных отчислений в фонды обязательного резервирования;

• -    к каждой сделке применяется трансфертная ставка, действовавшая на дату ее начала; таким образом, аналитическая «маржа» по сделке,

т.е. разность между фактической и трансфертной ставкой, остается неизменной в течение всего срока «жизни» сделки;

• -    в составе пассивов «до востребования» может (если такой механизм предусмотрен в процедурах) выделяться стабильная часть, к которой применяются трансфертные ставки на сроки, отличные от формального срока операций (то есть более длительные, чем «до востребования»);

• -    в случае досрочного прекращения операции предусматривается пересчет трансфертных доходов и расходов с целью компенсировать эффект от прекращения условного «фондирования» (или «покупки» ресурсов) на срок, оставшийся до истечения контрактного срока сделки.

Трансфертные доходы и расходы рассчитываются вне зависимости от реального наличия или отсутствия у структурного подразделения коммерческого банка соответствующих по сроку и валюте ресурсов. Разницы, возникающие в результате несовпадения активов и пассивов по срокам и валютам, т.е. в результате принятия процентных и валютных рисков, относятся на финансовый результат структурного подразделения, которое непосредственно занимается управлением ресурсами (т.н. Центр управления ресурсами).

Этот объект анализа также самостоятельно привлекает и размещает ресурсы на рынке в рамках функции управления ликвидностью, в том числе в форме МБК и остатков на корреспондентских счетах (то есть функционально Центр управления ресурсами, как правило, соответствует Казначейству).

Для целей расчета в рамках системы ФСА деятельность подразделений и сотрудников «раскладывается» на бизнес-процессы (БП). Система БП имеет многоуровневую структуру. БП верхнего уровня являются укрупненными и предназначены для общего анализа структуры затрат, тогда как БП более «низких» уровней (детализированные БП) являются более подробными и служат для анализа в разрезе направлений бизнеса, продуктов, клиентов и т.д. Часть БП не входит в технологические цепочки, связанные с проведением банковских операций, и относится к деятельности, осуществляемой в целях общего регулирования и поддержки деятельности коммерческого банка. Другая часть БП может частично относиться к проведению операций (реализации продуктов, обслуживанию клиентов), а частично - к «общей» поддерживающей деятельности. Деятельность по реализации любой сделки, продукта, обслуживанию клиента, функционирова- нию точки продаж и т.д. может быть описана цепочкой детализированных бизнес-процессов.

Каждый бизнес-процесс имеет свою себестоимость (то есть на него относится определенная часть расходов банка). В зависимости от содержания БП, эти расходы, соответственно, либо относятся на продукт, категорию клиентов, точку продаж и т.д., либо на общебанковскую деятельность. На финансовый результат по каждому объекту анализа относится себестоимость тех бизнес-процессов, которые отно сятся к его реализации. Суммарная себестоимость всех бизнес-процессов на каждом уровне (т.е. либо укрупненных, либо детализированных БП) составляет сумму административно-управленческих расходов банка.

Административно-управленческие расходы (АУР) помимо признака подразделения должны идентифицироваться признаком бизнес-процесса по обслуживанию клиента и/или категории клиента, реализации продукта, функционирования точки продаж, что позволяет относить их на финансовый результат по соответствующему объекту анализа. В тех случаях, когда «прямая» идентификация расходов с клиентом, продуктом, точкой продаж невозможна, отнесение на них АУР производится с помощью механизмов аллокации с использованием системы «драйверов», то есть показателей, пропорционально которым экономически наиболее логично распределять по объектам анализа соответствующие расходы. В качестве драйверов могут использоваться трудозатраты, численность персонала подразделений, количество клиентов, сделок, занимаемые площади и пр.

Расходы, не относящиеся к обслуживанию клиентов и реализации продуктов (например, расходы на благотворительность, на составление отчетности для регулирующих органов и т.д.), включаются в состав общебанковских расходов и не относятся на результаты по конкретным клиентам, продуктам и т.п. Данная группа расходов анализируется отдельно от результатов бизнеса. При этом, поскольку общебанковские расходы должны в целом покрываться доходами от бизнеса, при определении минимально рентабельных ставок или тарифов по операциям в расчет закладывается и необходимость покрытия общебанковских расходов.

Отнесение административно-управленческих расходов к тому или иному продукту/кли-енту (или, наоборот, к общебанковским расходам) зависит от того, к какому бизнес-процессу (продуктовому или общебанковскому) относятся соответствующие расходы.

В свою очередь, отнесение расходов к тому или иному бизнес-процессу производится двумя путями, в зависимости от категории расходов:

• -    «прямые» расходы включают оплату труда сотрудников, командировочные, канцелярские расходы, расходы на компьютеры, оргтехнику и связь, транспорт, а также расходы на недвижимость. Экономически эту группу расходов объединяет зависимость от численности персонала - в общем случае, чем больше численность сотрудников, тем эти расходы выше. Эти расходы напрямую относятся на подразделения, которые их несут (т.е. пользуются соответствующими компьютерами, занимают соответствующие площади и т.д.), и затем распределяются по продуктам и клиентам (или включаются в состав общебанковских расходов) в зависимости от структуры трудозатрат соответствующего подразделения. Иными словами, распределение «прямых» расходов производится пропорционально трудозатратам сотрудников;

• -    «накладные» расходы (т.е. не зависящие от трудозатрат персонала) включают расходы на рекламу, специализированное оборудование, различные пени и штрафы и т.д. Эти расходы относятся на объекты анализа (или включаются в состав общебанковских расходов) напрямую, «минуя» уровень подразделений, по экономическому смыслу, или распределяются по наиболее экономически приемлемым «драйверам».

При идентификации и последующем распределении административно-управленческих расходов учитываются следующие особенности:

• -    для основных средств и нематериальных активов в качестве расходов рассматривается не стоимость приобретения (согласно МСФО, приобретение основных средств - это не расходы, а создание активов), а амортизация, расходы на обслуживание и условное «фондирование» в рамках системы трансфертного ценообразования;

• -    если в аналитическом учете отсутствуют данные о разбивке каких-либо категорий «прямых» расходов по подразделениям (например, из-за того, что компьютеры приобретаются «на склад» и только потом выдаются подразделениям по их заявкам), их распределение осуществляется с использованием драйверов, основными из которых являются численность сотрудников и - для расходов на недвижимость - площадь занимаемых помещений);

• -    расходы на недвижимость (включая аренду, содержание, амортизацию, ремонт, фондирование и т.д.) распределяются на все подразделения, располагающиеся в соответствующем зда-

• нии пропорционально площади занимаемых помещений.

Как правило, для целей ФСА все подразделения коммерческого банка разделяются на следующие категории, для которых предусматриваются свои механизмы аллокации административноуправленческих расходов:

– линейные подразделения (т.е. подразделения, непосредственно реализующие продукты/ осуществляющие обслуживание клиентов, способные напрямую влиять на результаты операционной деятельности и отвечающие за результаты ведения бизнеса). Расходы таких подразделений полностью аллокируются на те направления бизнеса, к которым относится их деятельность;

– подразделения поддержки, которые, в свою очередь, в зависимости от степени участия в реализации продуктов клиентом делятся на бизнес-ориентированные (участвуют в реализации банковских продуктов, обслуживании клиентов, но не ответственны за конечные результаты ведения бизнеса – безопасность, юристы, IT) и общебанковские подразделения поддержки (не участвуют в реализации продуктов и оказании услуг клиентам – бухгалтерия, хозяйственные службы и т.д.).

Объекты анализа, несущие риски, условно оплачивают капитал, необходимый для их покрытия. Для расчета этой оплаты по каждому анализируемому объекту анализа определяется сумма «рискового капитала» (Capital-at-Risk, или CaR), которая позволяет покрывать риски по нему в соответствии с Базельской методикой и ее интерпретацией банком при создании внутренних моделей оценки рисков. CaR может покрываться одним из следующих способов: создание резервов, страхование и обеспечение наличия в достаточном размере «регулятивного» капитала. Оплате подлежат кредитный, ценовой, валютный, процентный и операционные риски.

Величина капитала для покрытия рисков по конкретному объекту анализа равна той минимальной сумме капитала, которая была бы необходима для соблюдения необходимого уровня достаточности капитала (установленного Базельской методикой или внутренним нормативом банка) в том случае, если бы рассматриваемый объект анализа был единственным источником рисков.

На результат по объекту анализа относится сальдо роспуска/создания целевых резервов. Величина CaR по объекту анализа, на которую начисляется условная плата за риски по «рисковой» части трансфертной ставки по капиталу, уменьшается на размер созданных резервов и на страховую сумму по договорам страхования рисков. В том случае, если по объекту анализа резервы и страхование полностью покрывают CaR или превышают его величину, плата за риски с данного объекта анализа не взимается.

Объект анализа, несущий риски, оплачивает соответствующий CaR по специальной «рисковой» ставке, которая представляет собой часть трансфертной ставки по капиталу. Эта ставка является расчетной величиной, определяемой на основе «полной» ставки по капиталу и ее «ресурсной» части, которая рассчитывается и используется в рамках системы трансфертного ценообразования. Эта формула подбирается так, чтобы, если непокрытый CaR банка равен регулятивному капиталу, то есть капитализация банка в точности отвечает минимальным регулятивным требованиям, финансовый результат Центра управления капиталом равнялся бы нулю.

Валютный и процентный риски являются «позиционными» (т.е. возникают не по каждой конкретной операции, а по их совокупности) и в этой связи относятся не на отдельные сделки, а на соответствующие арбитражные продукты или – если позиции являются структурными и открываются в рамках общей политики управления ресурсами – на Центр управления ресурсами.

При анализе результатов по тому или иному объекту анализа результаты конкретных сделок, затраты и риски учитываются по месту экономической принадлежности, а не по месту бухгалтерского учета. При анализе в разрезе точек продаж, например, это означает, что часть расходов головной организации, относящаяся к деятельности филиала, подлежит учету в составе расходов данной точки продаж.

Таким образом, внедрение ФСА в систему управленческого учета коммерческого банка позволит не только проводить ретроспективный анализ, но и использовать результаты расчетов в процессах планирования и контроля за исполнением планов, а также в рамках системы мотивации персонала.

Применение методики ФСА позволит также рассчитывать и прогнозировать прибыль банка в разрезе любых позиций, в которых ставится задача по достижению рентабельности и максимизации прибыли (сокращения убытков).