Особенности начисления и предоставления налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) — основной вид прямых налогов. Исчисляется в процентах от совокупного дохода физических лиц за вычетом документально подтверждённых расходов, в соответствии с действующим законодательством [4].

Важным принципом действующего в настоящее время НДФЛ, вступившего в силу с 2001 г., стало равенство налогоплательщиков перед законом вне зависимости от социальной или иной принадлежности. Ставка налога едина для всех налогоплательщиков, равна 13% и называется «плоской» шкалой НДФЛ, сохраняющей неравенство доходов до и после налогообложения [2].

Плательщиками налога на доходы физических лиц являются физические лица, для целей налогообложения подразделяемые на две группы:

• 1)    лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (фактически находящиеся на территории России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев);

• 2)    лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, в случае получения дохода на территории России.

В соответствии со ст.217 НК РФ не все доходы физических лиц облагаются НДФЛ [1].

Таблица 1. Распределение доходов на облагаемые НДФЛ и не облагаемые

Доходы, облагаемые НДФЛ	Доходы, не облагаемые НДФЛ
от продажи имущества, находившегося в собственности менее 3 лет;	доходы от продажи имущества, находившегося в собственности более трех лет;
от сдачи имущества в аренду;	доходы, полученные в порядке наследования;
доходы   от   источников   за пределами РФ;	доходы, полученные по договору дарения от члена семьи и (или) близкого родственника в соответствии с Семейным кодексом РФ;
доходы в виде разного рода выигрышей;	иные доходы
иные доходы

Размер налога, обязательного к уплате, рассчитывается как произведение ставки налога и налоговой базы.

Ставка налога – это величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Данная ставка может быть 9%, 13%, 15%, 30%, 35%. Так, например, ставка 9% применялась к доходам в виде дивидендов до 2015 года. С 01.01.2015 дивиденды облагаются по ставке 13%. Также по данной ставке облагается большинство доходов физических лиц. К таким доходам, например, относится заработная плата, доходы от продажи имущества и иные доходы. По ставке 15% облагаются дивиденды, полученные от российских организаций физическими лицами-нерезидентами РФ. Ставка, применяемая к остальным доходам нерезидентов, составляет 30%. Максимальная же ставка в 35% применяется к доходам в виде выигрышей и призов, процентных доходов по вкладам в банках в части превышения установленных размеров и прочего. Налоговая база – это количественное выражение объекта налогообложения, к которому применяется налоговая ставка. Она определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. Так, налоговая база по доходам, облагаемым по ставке 13%, - это доходы минус сумма налоговых вычетов.

Налоговый вычет — это сумма, которая уменьшает размер дохода (так называемую налогооблагаемую базу), с которого уплачивается налог [4]. Претендовать на налоговые вычеты может только гражданин Российской Федерации, который получает доходы, облагаемые по ставке 13%. Налоговым кодексом предусмотрено пять видов налоговых вычетов: стандартные, социальные, имущественные, профессиональные и налоговые вычеты при переносе на будущие периоды убытков от операций с ценными бумагами и операций с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке.

К стандартному налоговому вычету следует отнести вычет на налогоплательщика, который предоставляется определённым физическим лицам, например, «чернобыльцам», инвалидам с детства, родителям и супругам погибших военнослужащих, а также вычеты на детей. Налогоплательщикам, которые имеют право на несколько стандартных вычетов, предоставляется максимальный из соответствующих вычетов. Вычет на ребенка (детей) предоставляется при получении дохода налогоплательщиком, облагаемым по ставке 13% и исчисленным нарастающим итогом с начала года, до 280 000 рублей.

• •     на первого и второго ребенка – 1400 рублей;

• •     на третьего и каждого последующего ребенка – 3000 рублей;

• •     на каждого ребенка-инвалида до 18 лет, или учащегося очной

  формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы – 3000 рублей

Пример расчета суммы налогового вычета на детей.

Предположим, что у гражданки Ивановой А.Г. четверо детей возраста 17, 13, 7 и 4 года. При этом её ежемесячный доход (заработная плата) составляет 45 000 рублей. Иванова А.Г. подала письменное заявление на имя работодателя на получение стандартного вычета на всех детей: на содержание первого и второго ребенка – по 1 400 рублей, третьего и четвертого – 3 000 рублей в месяц. Таким образом, общая сумма налогового вычета составила 8 800 рублей в месяц. Эта сумма будет вычитаться из дохода Ивановой А.Г. до июня включительно, поскольку именно в этом месяце налогооблагаемый доход с начала года достигнет 270 000 рублей. А в июле он составит уже 315 000 рублей. Ежемесячно, с января по июнь работодатель будет рассчитывать своей сотруднице Ивановой А.Г. НДФЛ из суммы 36 200 рублей, получаемой из разницы налогооблагаемых по ставке 13% доходов в размере 45 000 рублей и суммы налогового вычета в размере 8 800 рублей: НДФЛ = (45 000 руб. – 8 800 руб.) х 13% = 4 706 руб. Таким образом, на руки Иванова А.Г. получит 40 294 руб. (45 000 р. – 4 706 р.) Если бы Иванова А.Г. не подавала заявление на вычет и не получала его, то работодатель рассчитывал бы НДФЛ следующим образом:

НДФЛ = 45 000 руб. х 13% = 5 850 руб., доход за вычетом НДФЛ составил бы 39 150 руб.

Социальные вычеты включают в себя вычеты по расходам на благотворительность, на обучение, на лечение и приобретение медикаментов, по расходам на накопительную часть пенсии и по расходам на негосударственное пенсионное обеспечение, добровольное пенсионное страхование и добровольное страхование жизни [4]. Социальный вычет по расходам на благотворительность предоставляется в сумме, которую физическое лицо направило в течение года на благотворительные цели в виде денежной помощи:

• •    благотворительным организациям;

• •    социально ориентированным некоммерческим организациям на осуществление ими предусмотренной законодательством деятельности;

• •    некоммерческим организациям, осуществляющим деятельность в области науки, культуры, физической культуры и спорта (за исключением профессионального спорта), образования, просвещения, здравоохранения, защиты прав и свобод человека и гражданина, социальной и правовой поддержки и защиты граждан, содействия защите граждан от чрезвычайных ситуаций, охраны окружающей среды и защиты животных;

• •    религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности.

Сумма социального вычета на благотворительные цели не может превышать 25% полученного физическим лицом за год дохода. Право на возврат НДФЛ в связи с получением вычета сохраняется за налогоплательщиком в течение 3 лет с момента уплаты налога по итогам года, в котором были произведены расходы на благотворительность. Для наглядности, приведу пример расчета налогового вычета на благотворительность.

Допустим, некий гражданин Российской Федерации, Смирнов В.А., получил за прошедший год доход в размере 650 000 рублей, при этом его работодатель уплатил с его доходов НДФЛ по ставке 13% в размере 84 500 рублей:

НДФЛ = 650 000 руб. х 13% = 84 500 руб.

В течение года Смирнов В.А. перечислил на благотворительные цели 250 000 рублей. В начале следующего года Смирнов В.А. подал в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию с заявлением и копиями банковских выписок о перечислении денежных средств на благотворительность. Максимально возможный размер вычета составляет 25% от суммы дохода, или 650 000 х 25% = 162 500 рублей.

Расходы на благотворительность в 250 000 рублей больше максимально возможного размера вычета в 162 500 рублей, поэтому НДФЛ с учетом расходов на благотворительность будет рассчитываться налоговым органом из суммы в 487 500 рублей:

НДФЛ = (650 000 руб. – 162 500 руб.) х 13% = 63 375 руб.

Поскольку работодатель уже уплатил за прошедший год с доходов Смирнова В.А. НДФЛ в размере 84 500 рублей, налоговый вычет составит 84 500 руб. – 63 375 руб. = 21 125 руб.

Налоговые льготы, что предоставляются нашим законодательством гражданам, занимающимся благотворительностью, довольно ограничены. То есть оказывать помощь можно, конечно, любым организациям и частным лицам и в любых размерах, однако не за всю эту помощь можно получить льготу по уплате налога от государства. Тем не менее, не стоит отказываться от использования и тех ограниченных льгот, право на которые мы имеем [3].

Правом на имущественные налоговые вычеты обладает налогоплательщик, который осуществлял определенные операции с имуществом, в частности: продажа имущества, покупка жилья (дома, квартиры, комнаты и т.п.), строительство жилья или приобретение земельного участка для этих целей, выкуп у налогоплательщика имущества для государственных или муниципальных нужд. Приведу пример расчета налогового вычета при продаже квартиры.

Допустим, некий Артамонов А.А. в 2014 году продал квартиру за 2 500 000 рублей, купленную им в 2012 за 2 000 000 рублей. Так как квартира находилась в собственности Артамонова менее 3 лет. В отношении дохода, полученного от ее продажи, он должен предоставить налоговую декларации по НДФЛ за 2014 год. При заявлении в такой декларации имущественного налогового вычета облагаемый доход Артамонова А.А. составит 1 500 000 рублей, а НДФЛ будет равняться 195 000 рублей: (2 500 000-1 000 000)*13%. Если же Артамонов А.А. заявит в декларации не имущественный вычет, а вычет в сумме документально подтвержденных расходов, его облагаемый доход составит 500 000 рублей, а НДФЛ будет равен 65 000 рублей: (2 500 000-2 000 0000)*13%.

Мною были рассмотрены данные отчета 1-ДДК за 2011, 2012 и 2013 годы и составлены аналитические таблицы, в которых я объединила данные по представленным налоговым вычетам НДФЛ за все три года в разрезе определенных категорий граждан и определила их удельный вес в общем количестве и сумме налоговых вычетов [6]. Полученные данные представлены в таблицах 2, 3.

Таблица 2. – Суммы представленных налоговых вычетов за 2011-2013

гг.

	2011		2012		2013
	сумма, тыс. руб	уд. вес, %	сумма, тыс. руб	уд. вес, %	сумма, тыс. руб	уд. вес, %
Общая сумма представленн ых налоговых вычетов	5 743 836 510	100	3 893 380 879	100	4 110 444 009	100
в том числе:
Индивидуаль ные предпринимат ели	1 350 720 793	23,52	1 375 574 788	35,33	1 388 171 645	33,77
Главы крестьянских (фермерских) хозяйств	9 543 886	0,17	13 569 519	0,35	12 957 737	0,32

Нотариусы и др. лица, занимающиес я частной практикой	7 460 112	0,13	9 170 477	0,24	9 901 897	0,24
Адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты	3 047 398	0,05	5 039 461	0,13	4 977 049	0,12
Иные физические лица	4 373 064 321	76,13	2 490 026 634	63,96	2 694 435 681	65,55

Из таблицы 2 видно, что наибольший удельный вес в представлении налоговых вычетов приходится на иные физические лица, куда включаются все категории граждан за исключением представленных в таблице. На них приходится более 60% всех вычетов по стране. Также следует отметить, что в 2012 году по отношению к 2011 темп роста всех налоговых вычетов составил около 68% (3893380879/5743836510*100%). Темп прироста, соответственно, -32%, то есть общая сумма налоговых вычетов в 2012 году уменьшилась на 1850455631 тыс. рублей. В 2013 же году по отношению к 2012, темп роста представленных налоговых вычетов составил около 105% (4110444009/3893 380879*100%). Очевидно, что темп прироста в 2013 году равен 5 %, что говорит об увеличении суммы налоговых вычетов в 2013 году на 217063130 тыс. рублей. В подтверждение этому приведу аналогичную таблицу, рассчитанную по такому же принципу, но уже исходя из количества представленных налоговых вычетов по НДФЛ.

Таблица 3. – Количество представленных налоговых вычетов за 20112013 гг.

	2011		2012		2013
	единиц	уд. вес, %	единиц	уд. вес, %	единиц	уд. вес, %
Общее количество представленных налоговых вычетов	4973737	100	6013772	100	6287426	100
в том числе:
Индивидуальные предприниматели	160139	3,22	134675	2,24	121550	1,93
Главы крестьянских (фермерских) хозяйств	10554	0,21	6025	0,10	4615	0,07
Нотариусы и др. лица, занимающиеся частной практикой	10778	0,22	12183	0,20	11857	0,19
Адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты	15360	0,31	17600	0,29	18342	0,29

Из таблицы 3 видно, что общее количество налоговых вычетов с каждым годом увеличивается, не смотря на то, что в денежном выражении данный показатель сильно колеблется. Это связано с ежегодным увеличением числа поступивших деклараций на получение вычета от налогоплательщиков, однако суммы вычетов бывают крайне малыми, как например, в 2011 году.

Плоская шкала подоходного налога долгое время была одним из основных фискальных преимуществ России перед другими странами. Однако, экономический кризис и необходимость пополнения бюджета могут внести коррективы в принцип налогообложения физических лиц. Группа депутатов-коммунистов во главе со своим лидером Геннадием Зюгановым внесла в Госдуму законопроект о введении прогрессивной шкалы налога на доходы физических лиц (НДФЛ). Согласно проекту закона, для доходов до 400 тысяч рублей в месяц налог составит 13%, при доходе от 400 тысяч до 1 миллиона рублей первые 400 тысяч будут облагаться налогом по ставке 13%, а сверх того — 30%. Налог с доходов свыше 1 миллиона рублей в месяц нужно будет платить по ставке 50%. Депутаты поясняют, что один из основных принципов налогообложения — способность к уплате налога. Существующая единая ставка НДФЛ в 13%, по мнению инициаторов прогрессивной шкалы, не отвечает этому принципу, так как не позволяет взимать со сверхвысоких доходов налог по более высокой ставке для дальнейшего перераспределения. В этой связи НДФЛ «свою распределительную функцию выполняет не в полном объеме», считают они.

Госдума ранее неоднократно отклоняла законопроекты о введении различных вариантов прогрессивной шкалы НДФЛ, поскольку плоская шкала способствует «обелению» зарплат и росту собираемости налога. Так, поступления НДФЛ в консолидированные бюджеты регионов с 1,8 триллиона рублей в 2010 году увеличились до 2,5 триллионов в 2013 году. Кроме того, в президентском послании Федеральному собранию от 4 декабря 2014 года содержится предложение на ближайшие четыре года «зафиксировать» действующие налоговые условия [5].