Особенности определения суммы среднего заработка при формировании оценочных обязательств по оплате неиспользованных отпусков

В соответствии с ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» организации должны формировать оценочные обязательства при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности. Отражение оценочных обязательств делает отчетность более достоверной, поскольку формируемые резервы помогают организации показать наиболее реалистичную картину финансового состояния и результатов деятельности компании [1].

Трудовое законодательство Российской Федерации устанавливает за каждый работником право на 28 дней отпуска за полностью отработанный календарный год. Следовательно, на каждую отчетную дату обычно существуют дни отпуска, которые еще не были использованы сотрудниками. В результате чего у компании возникает обязательство по оплате отпускных перед своими работниками и перед страховыми фондами по выплате страховых взносов с сумм отпускных [2].

На практике организации используют различные методики расчета оценочного обязательства по неиспользованным отпускам:

• -    в отношении каждого отдельного сотрудника, каждого подразделения или организации в целом,

• -    нормативным методом или с использованием среднего заработка.

Наиболее достоверное значение суммы оценочного обязательства по неиспользованным отпускам можно получить с применением методики расчета по среднему заработку в отношении каждого сотрудника организации. Полученные суммы резерва, рассчитанные по каждому работнику, необходимо суммировать, чтобы получить итоговую сумму оценочного обязательства по неиспользованным отпускам, которую следует отразить в бухгалтерском учете на конец отчетного периода [3].

Сумма оценочного обязательства, формируемая в отношении каждого сотрудника, зависит не только от количества неиспользованных дней отпуска, но и от значения его среднего дневного заработка.

Согласно статье 139 Трудового Кодекса Российской Федерации средний дневной заработок сотрудника определяется как сумма начисленной заработной платы за расчетный период, деленная на 12 месяцев и 29,3 дня (среднемесячное число дней) [2].

Расчетный период для определения суммы отпускных и компенсаций за неиспользованные отпуска составляет 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу отпуска или месяцу начисления оце- ночных обязательств по отпускам. Сумма заработной платы, учитываемой в расчете среднего дневного заработка, включает в себя все выплаты, предусмотренные системой оплаты труда в организации, за исключением выплат социального характера и выплат, не относящихся к оплате труда (материальная помощь, оплата проезда, обучения и т.д.) [2].

В случае если сотрудник организации отработал расчетный период полностью, никаких проблем в расчете отпускных не возникает. Однако на практике встречаются различные ситуации, когда сотрудник: был временно нетрудоспособен, находился в декретном отпуске, не работал в связи с простоем и прочие ситуации, которые требуют особого внимания при расчете отпускных.

В перечисленных выше случаях, когда сотрудник не отработал часть месяца или несколько месяцев расчетного периода, необходимо скорректировать формулу расчета среднего дневного заработка. Средний дневной заработок будет рассчитан как сумма начисленной оплаты труда за расчетный период, деленная на сумму количества полностью отработанных месяцев, умноженных на 29,3 календарных дня, и количества календарных дней в неполностью отработанных месяцах. Таким образом по указанной выше формуле из расчета среднего дневного заработка исключается неотработанный сотрудником период [4].

Однако в некоторых случаях исключить из расчетного периода неотработанное время не получится, поскольку оно может составлять не несколько дней или месяцев, а несколько лет. Такая ситуация возможна, если сотрудница выходит из декрета или отпуска по уходу за ребенком, который может длиться суммарно более 3 лет, и планирует сразу же выйти в отпуск.

В данной ситуации расчет среднего дневного заработка необходимо производить исходя из суммы оплаты труда, начисленной за период, который предшествует расчетному и равен ему, с условием, что предшествующий период частично или полностью отработан.

У сотрудниц, находящихся в отпуске по уходу за ребенком, есть право работы на условиях неполного рабочего дня или удаленно. В рассмотренном примере расчет среднего дневного заработка должен осуществляться исходя из классического подхода к определению суммы среднего заработка.

Также довольно часто возникают вопросы к подходу в расчете среднего дневного заработка при повышении окладов в расчетном периоде или при выплате различных видов премий сотрудникам.

Следует отметить, что корректировка среднего заработка возможна только в случае, когда повышение оклада произошло для всех сотрудников организации, подразделения или филиала, а не в индивидуальном порядке.

Если повышение оклада произошло в расчетный период, то выплаты, осуществленные в расчетном периоде до момента повышения, необходимо проиндексировать на коэффициент увеличения заработной платы. Если же повышение оклада имело место после расчетного периода, но до даты отпуска, рассчитанный средний заработок также должен быть повышен. Если повышение оклада произошло во время отпуска, то средний заработок должен быть увеличен с даты повышения суммы оклада [4].

При принятии решения о включении или не включении суммы премии в состав выплат, учитываемых при расчете среднего заработка, важно определить характер данных премиальных вознаграждений. Основным критериям для отнесения премии к категории, подлежащей включению в расчет среднего заработка, является не ее периодичность или размер, а ее связь с результатами труда работника.

Согласно рекомендациям Минтруда России в Письме №14-1 от 03.08.2016, премиальные вознаграждения сотрудников, предусмотренные системой оплаты труда, должны быть учтены при расчете среднего заработка. Не включаются в расчет среднего дневного заработка: разовые премии за выполнение срочной внеплановой работы, премии от экономии фонда оплаты труда и т.д. [5].

Однако анализ судебной практики показывает, что единовременные премии к праздникам могут быть регламентированы локальными нормативными актами о премировании, но не должны быть включены в расчет среднего заработка.

Таким образом, при формировании оценочных обязательств по неиспользован- ходить к вопросам расчета среднего дневного заработка. При определении суммы среднего заработка сотрудника необходимо учитывать множество факторов, начиная с правильного определения расчетного периода, заканчивая изучением наличия фактов повышения заработной платы и выплаты премий.

ным отпускам следует внимательно под