Особенности организации бухгалтерского и налогового учета в целях исчисления НДС

Налогоплательщики налога на добавленную стоимость (НДС) должны осуществлять бухгалтерский и налоговый учет. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (Приказ Министерства финансов РФ от 01.07.2004 г. № 180) разработана для решения вопросов по качеству сведений в целях учета и налогообложения.

Проведем мониторинг особенностей осуществления бухгалтерского и налогового учета по исчислению НДС и порядку оформления первичной документации. Порядок ведения бухгалтерского учета по НДС регламентирован значительным количеством нормативно-правовых актов. Так, Методические указания по учету материально-производственных запасов, которые утверждены приказом Министерства финансов РФ от 28.12.01 г. № 119н, содержат раздел 2 «Учет материалов» подраздел VIII «Учет налога на добавленную стоимость по приобретенным материалам», где рассмотрены вопросы учета этого налога. Пояснения по НДС присутствуют в Инструкции по применению Плана счетов, который утвержден Приказом Минфина России от 31.10.00 г. № 94н. В свою очередь, налоговый учет по НДС регламентирован главой 21 Налогового кодекса РФ (НК РФ). Несмотря на значительное число поправок, вносимых в законодательные акты, НДС все же остается наиболее сложным по исчислению налогом в российской системе налогообложения. Данное утверждение подтверждается большим количеством вопросов по отображению операций, которые связаны с исчислением и уплатой данного налога [1].

Операции, которые облагаются НДС, должны быть оформлены первичной документацией. Полноте, правильности и своевременности заполнения первичной документации в бухгалтерском учете по налогу на добавленную стоимость уделяется особое значение. Главными регистрами, которые используются в целях учета полноты и правильности исчисления и перечисления в бюджет НДС, и признания правильного использования налоговых вычетов служат счета-фактуры, требования к которым отражены в гл. 21 НК РФ. Аналитические регистры налогового учета по налогу на добавленную стоимость это: журнал полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж.

Порядок ведения приведенных регистров согласно ст. 169 НК РФ подлежит установлению Правительством РФ. В соответствии с п. 1 Правил, которые утверждены Постановлением Правительства РФ № 914 от 02.12.00 г., счета-фактуры, поступающие хозяйствующему субъекту от поставщиков, подлежат регистрации и хранению в журнале учета полученных счетов-фактур. Этот журнал ведет только покупатель. В нем отражаются все оригиналы входящей документации. Копии же счетов-фактур должны храниться у поставщика в журнале по учету выставленных счетов-фактур. Вся эта документация должна быть учтена в журнале в порядке, установленном для счетов-фактур, что предусматривает нумерацию страниц журнала с учетом этой документации. Вторые экземпляры счетов-фактур, которые выставляются покупателям, подлежат хранению в журнале по учету выставленных счетов-фактур. Тут же необходимо хранить и счета-фактуры, выписанные в одном экземпляре при авансовом поступлении, при выполнении обязанностей налоговых агентов и др.

Следует упомянуть, что нормативно-правовые акты не предусматривают форму журнала по учету выставленных счетов-фактур, в тоже время отмечено, что он должен быть прошит и иметь нумерацию. Отметим, что журнал учета выставленных счетов-фактур – это есть их подшивка. Выставленные счета-фактуры необходимо подвергать учету и нумерации в порядке хронологии с учетом даты выписки. Законодательные акты не устанавливают периодичность составления журнала по учету выставленных счетов-фактур. Исходя из этого, он может быть оформлен за неделю, за месяц или за год, что зависит от количества выписываемой документации. Необходимо подчеркнуть, что периодичность составления этого журнала должна быть прописана в учетной политике для целей налогообложения [2].

По данным книг покупок и продаж должна составляться налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость. В ней подлежат обобщению сведения из налоговых регистров, и исчисляется налоговая база, и сумма НДС, подлежащая к уплате, или к возмещению за определенный налоговый период. Также необходимо подтвердить документацией, оформленной в соответствии с законодательством РФ, доходы и расходы хозяйствующего субъекта.

У бухгалтера возникает значительное число проблемных вопросов при ведении бухгалтерского учета «входящего» НДС. Наряду со сложностями налогового характера нужно грамотно подойти к организации аналитического учета. При выстраивании субсчетов на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» необходимо соблюдать требования НК РФ и структуру налоговой декларации по этому налогу.

НДС по нормируемым расходам в целях бухгалтерского учета целесообразно учитывать отдельно, поскольку размер этого налога принимается к вычету в сумме, которая соответствует нормативам по этим расходам, прописанным в гл. 21 НК РФ (ст. 171 п. 7). Отметим, что суммы НДС по расходам, произведенным сверх нормативов, к вычету не могут быть применены. Осуществлять учет налога на добавленную стоимость по расходам, которые подлежат нормированию, удобнее на отдельных субсчетах: «НДС по представительским расходам» и «НДС по рекламным расходам».

Важно констатировать, что если одновременно реализуются операции, которые облагаются и не облагаются НДС, то размер «входящего» НДС должен учитываться в порядке, отраженном в п. 4 ст. 170 НК РФ. С целью выполнения этих требований, плательщик налогов и сборов обязан осуществлять раздельный учет «входящего» НДС. В противном случае хозяйствующий субъект не будет иметь возможности не только принять НДС к вычету, но и произвести учет этого НДС в расходах для целей налогообложения прибыли (абз. 8 п. 4 ст. 170 НК РФ). Указанная норма имеет отношение к части «входящего» НДС, приходящегося на операции, которые не облагаются этим налогом. Хозяйствующий субъект может открыть такие субсчета, как: «НДС по облагаемым операциям», «НДС по необлагаемым операциям» и «НДС по облагаемым и необлагаемым операциям».

Так же актуальной проблемой является вопрос правильного отражения НДС в случае возврата товара продавцу. Возможность осуществить возврат товара у покупателя появляется при получении товара ненадлежащего качества.

Для отражения в бухгалтерском учете возврата продукции важно правильно провести оформление документации, которая подтверждает причину ее возврата. Обязательно должны соблюдаться требования к их заполнению, регламентированные Федеральным законом «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06.12.11 г. Необходимо оформить акт по унифицированной форме и к нему приложить накладную с пометкой «возврат». В соответствии с этой документацией составляется претензия, направляемая поставщику, при этом у покупателя должен остаться документ, подтверждающий ее отправление [1].

Подводя итог, отметим, что источниками информации, которые отражают обязательства хозяйствующего субъекта по НДС, служат налоговая декларация, регистры бухгалтерского учета, Главная книга, журнал по учету полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж. Полноте, правильности и своевременности заполнения первичной документации и аналитических регистров налогового учета уделяется главное внимание в бухгалтерском учете по НДС. Соблюдение же принципов и требований законодательства по налогам и сборам – это главное условие при гармонизации бухгалтерского и налогового учета.