Особенности отражения в учете доходов и расходов по инвестиционной составляющей договоров страховых организаций

Постоянное реформирование страхового рынка Российской Федерации и переход на международные стандарты учета и отчетности приводит к необходимости периодического пересмотра методических подходов в системе бухгалтерского учета страховых организаций.

Так, в соответствие с вновь введенным в действие на территории РФ международным стандартом финансовой отчетности IFRS 17 «Договоры страхования» приказом Минфина РФ от 04.06.2018 № 125н (дата публикации – 03.07.2018), договор страхования может содержать «инвестиционную составляющую или сервисную составляющую (либо то и другое)» [3, п.10]. При этом в ныне действующем МСФО 4 «Договоры страхования» говорится только о встроенных производных финансовых инструментах и депозитных составляющих [2]. Принимая во внимание тот факт, что применение IFRS 17 «Договоры страхования» планируется только с 01.01.2021 года, то исследование вопросов учета инвестиционной составляющей является актуальным.

Анализ опубликованных научных и практических работ по тематике учета договоров в страховой деятельности свидетельствует о скудном исследовательском материале. Так, обширная статья проф. Широбокова В.Г. и Павлюченко Т.Н. об учете договоров страхования в настоящее время устарела, так как освещала только предвестники внедрения международных стандартов учета и отчетности страховыми организациями [6]. Информация, изложенная Алексеевой Г.И., Семеновой О.Н. касается общих вопросов реформирования учета страховании [1]. Автором уже были рассмотрены особенности определения и признания инвестиционных договоров в страховании, но без детальной оценки доходов и расходов при осуществлении операций по инвестиционной составляющей [5].

Следует отметить, что в IFRS 17 «Договоры страхования» и нвестиционная составляющая определяется как «суммы, которые организация должна выплатить держателю полиса по договору страхования даже в том случае, если страховой случай не наступит» [3, с. 27]. При этом в страховом деле возможен вариант инвестиционного договора с условиями дискреционного участия, который представляет собой «финансовый инструмент, который предоставляет конкретному инвестору предусмотренное договором право получить, помимо сумм, не зависящих от усмотрения страховщика, дополнительные суммы» [3, с. 27].

Так, требование отделения от основного договора инвестиционной составляющей представлено в п.11 IFRS 17 «Договоры страхования» в категоричной форме только в том случае, если эта составляющая является отличимой.

В таблице 1 представлены отличия выделяемой и невыделяемой инвестиционной составляющей в страховом договоре согласно IFRS 17 «Договоры страхования».

Таблица 1. Условия выделения инвестиционной составляющей из договора страхования

Таким образом, необходимо применять МСФО (IFRS) 17 для учета объединенных инвестиционной и страховой составляющих, если:

– стоимость одной составляющей изменяется в зависимости от стоимости другой составляющей;

– сокращение срока действия или срока погашения одной из составляющих приводит к сокращение срока действия или срока погашения другой составляющей.

При этом указано, что организация не обязана осуществлять исчерпывающий поиск информации, чтобы определить, продается ли инвестиционная составляющая отдельно.

По своей сути из методики учета и практики страховых организаций должно уйти понятие НВПДВ – негарантированной возможности получения дополнительных выгод. Ведь получить выплату держатель полиса должен в любом (гарантированном) случае, даже без наступления страхового случая. При этом получение инвестиционного дохода не ниже установленного договором уровня (суммы) также гарантируется. К тому же этот термин, присутствующий в МСФО 4 «Договоры страхования», отсутствует в МСФО 17 «Договоры страхования».

Страхование жизни с инвестиционной составляющей является (англ. unit-linked insurance plan) является относительно новым страховым продуктом на российском рынке. Мы не будем останавливаться на преимуществах и недостатках такого вида страхования, а изучим возможную методику отражения инвестиционной составляющей в бухгалтерском учете страховых организаций. И для этого необходимо будет учитывать требования

МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

В настоящее время доходы по инвестиционным договорам отражаются аналогично страховым премиям (взносам) по договорам страхования жизни с использованием бухгалтерских счетов 71401 «Заработанные страховые премии по страхованию жизни – нетто-перестрахование» и 48032 «Расчеты по страховым премиям (взносам) со страхователями по договорам, классифицированным как инвестиционные, с негарантированной возможностью получения дополнительных выгод» [4]. Однако, на наш взгляд, необходимо в названии счета 48032 убрать термин НВПДВ. При этом признание премии по договору страхования жизни с инвестиционной составляющей зависит от периодичности взносов. Общий порядок подразумевает признание премии по договору на дату начала несения ответственности. На момент признания премии из общей суммы признаваемых взносов должна быть выделена инвестиционная составляющая. Таким образом, если премия по договору оплачивается единовременно, страховщик отражает начисление премии в бухгалтерском учете следующим образом:

Дебет счета 48032 «Расчеты по страховым премиям (взносам) со страхователями по договорам, классифицированным как имеющие отделяемую инвестиционную составляющую»;

Кредит счета 71401 «Заработанные страховые премии по страхованию жизни – нетто-перестрахование»;

Символ ОФР – 11101.

Поскольку соединение накопительного страхования жизни с инвестиционной со- ставляющей происходит в виде активов инвестиционных инструментов. Это значит, что часть страхового портфеля по желанию клиента размещается в более рискованные и потенциально доходные финансовые инструменты (например, ПИФы), состав которых в программе страхования можно периодически менять. Значит, и учет расходов страховых организаций будет зависеть от вида применяемого финансового инструмента в долгосрочном периоде.

В бухгалтерском учете выплаты по до- ционную составляющую представляют собой расходы страховщика и отражаются на счете 71406 «Выплаты по страхованию жизни – нетто – перестрахование» в корреспонденции со счетами по учету денежных средств. При этом поступление и выбытие финансовых активов (финансовых инструментов) производится в общепринятом порядке.

Дальнейшему исследованию подлежат вопросы отражения в учете операции инвестиционного договора с условиями дискреционного участия.

говорам, имеющим выделяемую инвести-