Особенности учета доходов при экспортных поставках

Особенности учета доходов при экспортных поставках связаны с моментом перехода прав собственности на готовую продукцию от поставщика к покупателю, который в свою очередь обусловлен моментом перехода рисков с продавца на покупателя. При этом, до наступления момента перехода права собственности на отгруженную готовую продукцию с исполнением условий, позволяющих признать выручку в учете, стоимость экспортируемой продукции можно учитывать на специально открываемом субсчете к счету 45: «Готовая продукция, экспортируемая отгруженная в пути».

Отражение выручки от осуществления экспортных операций, как указано выше, возможно только в день перехода права собственности к иностранному контрагенту согласно условиям экспортного контракта. Следует отметить, что в случае отсутствия в экспортном контракте указания на условия момента перехода права собственности, то, в практике считается, что данный момент совпадает с моментом перехода рисков к покупателю согласно трактовке базисных условий поставки ИНКОТЕРМС 2010, зафиксированных в экспортном контракте.

При этом проводка Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка» отражается, когда право собственности на экспортируемую продукцию перейдет к покупателю. При этом НДС в этот момент не начисляется, поскольку экспортные операции облагаются НДС по ставке 0 процентов. Следует отметить, что для применения данной ставки необходимо в налоговую инспекцию представить пакет документов, подтверждающий осуществление экспорта, к которым согласно статье 165 НК РФ относят:

• -    экспортный контракт или его копия с иностранным контрагентом на поставку готовой продукции за пределы таможенной территории Российской Федерации;

• -    таможенную декларацию или ее копию с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск готовой продукции в режиме экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который готовая продукция вывезена с территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией;

• -    копии транспортных, товаросопроводительных и иных первичных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Учет расчетов с иностранными контрагентами осуществляется с использованием счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», к которому предлагаем открыть отдельный субсчет.

Согласно требованиям пункта 7 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» экономический субъект должен производить пересчет суммы доходов при осуществлении расчетов с контрагентами в иностранной валюте в рубли на дату совершения факта и на дату формирования показателей в бухгалтерском балансе, отчете о финансовых результатах и пояснений к балансу. В соответствии с п. 6 и Приложением к ПБУ 3/2006 доход от экспортных операций, выраженный в иностранной валюте, признается в учете в рублевом эквиваленте по курсу ЦБ РФ на дату его признания. При этом датой признания дохода считается дата перехода права собственности на экспортируемую продукцию к иностранному контрагенту.

Валютная выручка зачисляется кредитным учреждением (банком) на транзитный валютный счет экономического субъекта-экспортера с отражением ее суммы по дебету счета 52 «Валютные счета» субсчет «Транзитный валютный счет» в корреспонденции с кредитом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». На основании банковской выписки экономический субъект отражает по счету 52 «Валютные счета» внутреннюю запись следующей корреспонденцией счетов для списания возникшей курсовой разницы:

Дебет счета 52 «Валютные счета» субсчет «Текущий валютный счет»

Кредит счета 52 «Валютные счета» субсчет «Транзитный валютный счет».

В случае предварительной оплаты товаров в части выручки, приходящейся на авансовый платеж, также применяется курс ЦБ РФ на дату платежа.

Как показали исследования норм ПБУ 9/99, выручка от продажи готовой продукции при осуществлении экспортных операций должна быть признана в бухгалтерском учете только в момент перехода права собственности на нее к иностранному контрагенту. Поэтому, в случае получения денежных средств от иностранного покупателя до момента перехода права собственности, выручка не признается доходом, а проводится как предоплата с отражением ее на счете 52 «Валютные счета» в корреспонденции с кредитом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

При этом пересчет средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится (п. 10 ПБУ 3/2006) и, соответственно, курсовая разница не возникает.

Необходимо отметить, что признание выручки осуществляется после перехода права собственности к иностранному контрагенту, а списание готовой продукции со склада осуществляется в момент фактической отгрузки со склада готовой продукции. При этом, следует отметить, специфику списания стоимости готовой продукции не со счета 45, а со счета 43 только в случае совпадения моментов отгрузки готовой продукции и перехода права собственности на нее. Это возможно только в случае экспорта на условиях EXW («с завода»). В этом случае составляется следующая бухгалтерская проводка:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

• Кр едит 43 «Готовая продукция».

При этом, для учета готовой продукции, предназначенной для экспорта рекомендуем к счету 43 «Готовая продукция» ввести субсчета:

• 43-    1 «Готовая неэкспортируемая продукция»

• 43-    2 «Готовая экспортируемая продукция».

После заключения договора (контракта) на экспорт с иностранным покупателем готовая продукция отгружается в адрес места назначения, что обусловливает учет готовой продукции отгруженной и расходов, связанных с ее сбытом.

В случае иных базисных условий поставки в экспортном или не выделения в отдельное условие в контракте о переходе права собственности в момент отгрузки продукции со склада экспортера, используется счет 45 «Товары отгруженные», на котором экспортируемая готовая продукция числится с момента отпуска со склада до момента перехода права собственности к иностранному покупателю в соответствии с условиями контракта:

• а)    в момент отгрузки готовой продукции со склада:

Дебет счета 45 «Товары отгруженные» субсчет «Готовая продукция, экспортируемая отгруженная в пути»

Кредит счета 43 «Готовая продукция»;

• б)    в момент перехода права собственности к иностранному покупателю одновременно с признанием выручки стоимость отгруженной готовой продукции:

Дебет счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит счета 45 «Товары отгруженные» субсчет «Готовая продукция, экспортируемая отгруженная в пути».

Что касается признания выручки от экспортных поставок для целей налогового учета, то согласно налоговому законодательству реализация определена как передача на возмездной основе права собственности на товары (п. 1 ст. 39 НК РФ), поэтому выручка в целях налогообложения признается на ту же дату, что и в бухгалтерском учете.

Выручка от реализации, выраженная в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитывается в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату реализации. В случае получения аванса сумма выручки в части, приходящейся на аванс, определяется по курсу на дату получения аванса (п. 8 ст. 271, ст. 316 НК РФ).

Таким образом, признание доходов от экспортных операций в виде выручки и курсовых разниц не имеют различий для целей бухгалтерского и налогового учета.

Ленц Т.О.

студент 2 курса

Институт Государства и Права

Россия, г. Тюмень

СООТНОШЕНИЕ ЗЕМЕЛЬНОГО И ГРАЖДАНСКОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА

Проведение земельной реформы и усложнение правового регулирования общественных отношений по поводу использования и охраны земельных участков, признание земельных участков объектами недвижимого имущества, гражданского оборота привели к возникновению в российской юридической науке не утихающей дискуссии о соотношении норм земельного и гражданского законодательства при регулировании земельных отношений.

Для начала обратимся к действующему законодательству. Согласно п. 3 ст. 129 ГК РФ земля и другие природные ресурсы могут отчуждаться или переходить от одного лица к другому иными способами в той мере, в какой их оборот допускается законами о земле и других природных ресурсах. Подпунктом 11 п. 1 ст. 1 ЗК РФ закреплено, что акты земельного законодательства основываются на принципе сочетания интересов общества и законных интересов граждан, согласно которому регулирование

"Экономика и социум" №4(13) 2014