Отдельные виды экономического контроля как инструменты выявления и профилактики хищений имущества в коммерческих организациях

Современное состояние экономико-правовых институтов в Российской Федерации ставит перед коммерческими организациями ряд проблем, связанных с сохранностью имущества.

Как следует из аналитического обзора, проведенного компанией PWC (Price Waterhouse Coopers), за 2021 год 47 процентов компаний во всем мире оказались потерпевшими от совершения преступлений, связанных с противоправным изъятием их имущества (см. [1]). В России же, по данным официальной статистики Министерства внутренних дел Российской Федерации, выявлено в целом около 118 тысяч преступлений экономической направленности, что в общей структуре преступности составляет 41,1 процента от всех выявленных преступлений [2]. Наиболее распространенными видами преступлений, совершаемых в связи с хищением имущества организации, выступают мошенничество, присвоение и растрата. Совершение указанных экономических преступлений влечет негативные последствия для организации и отрицательно сказывается на ее финансовой устойчивости. Следовательно, перспективным представляется рассмотрение основных направлений совершенствования экономического контроля, одной из основополагающих функций которого и выступает профилактическая функция.

Адаптируя основные общефилософские определения контроля, предложенные такими авторами, как Т.А. Корнеева [3] и А.В. Чернышева [4], а также более предметные определения, предложенные С.В. Козменковой [5], Н.Д. Бровкиной [6], мы приходим к выводу о том, что в контексте нашего исследования под контролем использования денежных средств и материальных ценностей организации следует понимать систему мероприятий и действий, проводимых со стороны государства и (или) хозяйствующего субъекта, с целью выполнения условий, требований использования средств коммерческих организаций, обеспечивающих достижение желаемого планируемого результата .

Среди всего многообразия видов экономического контроля особое внимание в контексте нашего исследования следует уделить внутреннему контролю и виду контроля, который в экономической научной литературе именуется «форензик», поскольку особенности указанных видов, на наш взгляд, позволяют минимизировать экономические риски, связанные с хищением имущества организаций.

Обращаясь к внутреннему контролю как особому виду экономического контроля, от- метим, что в коммерческих организациях инструмент внутреннего контроля является важным рычагом грамотного управления, поскольку своевременно снабжает руководство информацией о результативности использования активов, об эффективности работы структурных подразделений фирмы, о возможности снижения себестоимости выпускаемой продукции и т. д.

Необходимость проведения внутреннего контроля закреплена законодательно в статье 19 Федерального закона «О бухгалтерском учете» [7] и осуществляется в соответствии с информацией Министерства финансов Российской Федерации (далее – Минфин России) [8]. Как следует из разъяснений Минфина России, элементами внутреннего контроля выступают контрольная среда, оценка рисков, процедуры внутреннего контроля, информация и коммуникация и оценка внутреннего контроля.

Для эффективного развития систем внутреннего контроля в экономической науке разработаны формы его осуществления, которые функционируют как отдельно, так и в системе. Каждую форму осуществления внутреннего контроля целесообразно применять в организации, обладающей определенными характеристиками. К формам осуществления внутреннего контроля относятся:

• •    служба внутреннего аудита;

• •    структурно-функциональная форма внутреннего контроля;

• •    контрольно-ревизионная служба.

В научной литературе нередко поднимаются вопросы о роли и значении внутреннего контроля как средства выявления и профилактики хищений у экономических субъектов, что прослеживается в работах М.С. Паноевой [9], Е.В. Шевелевой, П.К. Люкшиной [10]. Несмотря на это, как следует из приведенного обзора PWC, подтверждается российскими реалиями и отмечается в работах указанных авторов, основными факторами, создающими риски хищений активов коммерческих организаций, как раз выступают недостатки в ор- ганизации внутреннего контроля. Прежде всего недостатки обусловлены сложностью организации системы внутреннего контроля в российской действительности. Так, в соответствии с разъяснениями Минфина России внутренний контроль в организации должен быть основан на принципах осуществления на всех уровнях управления, участия в нем всего персонала организации, сопоставимости затрат на его осуществление с полезностью. При этом внутренний контроль в организациях проводится, как правило, органами ее управления, службой внутреннего аудита, контрольно-ревизионным управлением и главным бухгалтером, а в ряде случае и привлеченным извне специалистом (аудитором).

Как показывает практика судебных и правоохранительных органов (см., например, приговор от 9 июня 2021 года № 1-38/2021 по делу № 1-38/2021 Ясногорского районного суда Тульской области, приговор от 15 июля 2021 года № 1-456/2020 1-89/2021 по делу № 1-456/2020 Шпаковского районного суда Ставропольского краях [11]), субъектами совершения хищений в коммерческих организациях выступают, как правило, либо управляющий персонал организации, либо материально ответственные лица. Следовательно, в целях недопущения и профилактики таких преступлений целесообразно наличие службы внутреннего аудита либо контрольно-ревизионной службы, деятельность которых будет направлена на минимизацию рисков совершения хищений со стороны указанных субъектов. Таким образом, при организации внутреннего контроля необходимо наличие в структуре коммерческих организаций целого ряда служб, осуществляющих внутренний контроль.

Вместе с тем, как следует из официальных данных Федеральной службы информации [12] и Федеральной службы государственной статистики [13], по состоянию на 2021 год из 3 316 168 функционирующих юридических лиц, 2 269 235 предприятий относятся к категориям субъектов малого и среднего предпринимательства, что со- ставляет 68 процентов от всех юридических лиц. При этом из 2 269 235 предприятий – субъектов малого и среднего предпринимательства 2 065 059 относятся к микропредприятиям. Согласно Федеральному закону от 24 июля 2007 года № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (в редакции от 28 июня 2022 года) среднесписочная численность работников таких предприятий не может превышать 15 человек.

Таким образом, для большинства коммерческих организаций создание разветвленной структуры служб и управлений, осуществляющих внутренний контроль, не представляется возможным или, как минимум, несоразмерно по затратам с полезностью создания таких структур. Следовательно, обоснованным решением выступает привлечение внешних консультантов, если это, опять же, не противоречит принципу соразмерности затрат и полезности.

Подводя итог, отметим, что, без сомнения, такие процедуры внутреннего контроля, как документальное оформление, сверка данных, отдельные микропредприятия могут выполнять своими силами, но, как следует из практики, осуществление всех этих процедур может быть поручено одному лицу, что не исключит в полной мере возможность совершения хищения, особенно в случае отсутствия процедур ротации обязанностей и санкционирования операций.

Второй момент, на который следует обратить внимание, – это отсутствие единых методических приемов выявления и профилактики хищения, что обусловливается отсутствием универсального способа совершения таких преступлений, определяемого прежде всего характером той отрасли, в которой указанные преступления совершаются.

Отдельными авторами, например О.И. Швыревой [15], предпринимались попытки разработки способов выявления хищений в отдельных отраслях экономической деятельности, однако методические приемы выявления признаков преступных хищений в зависимости от наиболее распространенных сфер деятельности российских юридических лиц отсутствуют, что порождает необходимость разработки таких методических приемов проведения отдельных процедур внутреннего контроля.

Вместе с тем профилактические действия, направленные на недопущение хищения активов материально ответственными лицами, могут иметь универсальный характер, так как они, по своей сущности, не связаны с проведением экономического контроля. К таким способам относятся, например, установление системы видеонаблюдения, организация пропускной системы и т. д.

Суммируя сказанное относительно внутреннего контроля, отметим, что несмотря на обязательность внутреннего контроля, существующие проблемы в российских экономико-правовых реалиях затрудняют организацию такой системы силами предприятия, что обусловливает необходимость применения иных форм контроля, к которым, в частности, относится форензик.

Анализируя сущность форензик-контро-ля в работах таких исследователей-экономистов, как Е.В. Шевелева [10] и Ж.А. Кеворкова [16], отметим, что содержательная сторона такого контроля представляет собой не что иное как судебно-бухгалтерскую или судебно-финансовую экспертизу. Вместе с тем отличие форензик-контроля от указанных экспертиз проявляется в том, что она имеет несудебный характер, то есть не представляет собой конкретное процессуальное действие, проводимое в рамках гражданского, арбитражного, административного или уголовного производства.

Необходимо отметить, что форензик-контроль, как отмечается в работах [10] и [16], осуществляется прежде всего аудиторскими организациями. Несмотря на это, с учетом сущности указанного контроля целесообразно рассматривать его также как разновидность экспертизы, осуществляемой государственными и негосударствен- ными судебно-экспертными учреждениями в силу статьи 37 Федерального закона «О государственной судебно-экспертной деятельности», в соответствии с которой такие исследования именуются «экспертными исследованиями» [17].

Обращая внимание на роль форензик-контроля и экспертных исследований в профилактике и выявлении корпоративных хищений, следует отметить, что при проведении таких исследований в полной мере осуществляются указанные функции.

В рамках независимого форензик-кон-троля посредством применения методов документальной проверки специалист выявляет противоречия в системе экономической информации, которые могут свидетельствовать о хищении имущества, а в случае судебно-бухгалтерской или судебно-финансовой экспертизы привлечение указанных специалистов целесообразно для оценки организации внутреннего контроля, выявления факторов, способствующих хищению (например посредством выявления соответствия правильности ведения бухгалтерского учета существующим стандартам).

Вместе с тем при проведении исследований различными экспертными организациями возникают проблемы методического характера из-за отсутствия надлежащего законодательного регулирования. негосударственной судебно-экспертной деятельности и единого механизма сертификации и валидации методик экспертного исследования, на что сегодня обращают внимание ведущие ученые в области судебно-экспертной деятельности (см., например, [18]). В результате при проведении экспертного исследования могут быть применены различные алгоритмы и, как следствие, сделаны различные выводы. Кроме того, указанные экспертные исследования, несмотря на их возможности, нецелесообразно проводить на регулярной основе, поскольку это вызовет необоснованные затраты хозяйствующего субъекта.

Обобщая изложенное, отметим, что рас- смотренные нами виды экономического контроля, несмотря на их значимость для выявления и профилактики хищений в коммерческих организациях, характеризуются наличием методических и организационных проблем, рассмотрение и решение которых следует осуществлять и в дальнейшем как в теоретическом, так и в практическом поле.