Отражение основных средств в российской и международной учетной практике

Между ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденный приказом Минфина РФ от 30.03.2001 №26н (ред. от 24.12.2010 г. №186н) и МСФО (IAS)16 «Основные средства», введенные в действие на территории РФ приказом Минфина России от 28.12.2015 №217н имеются определенные различия. Для понимания различий необходимо выделить основные моменты, касающиеся учета основных средств. К ним относятся: признание актива объектом основных средств; оценка стоимости основных средств; принятие к учету; изменение стоимости объектов основных средств; начисление амортизации; выбытие объектов основных средств; раскрытие информации об основных средствах в отчетности [2].

Согласно п.4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

• -    объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

• -    объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;

• -    организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

• -    объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Единственным отличием нашего нормативного требования от международных стандартов является наличие стоимостного критерия при признании актива. Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности в составе материальнопроизводственных запасов.

Согласно МСФО (IAS) 16 «Основные средства» основные средства -это материальные активы, которые: предназначены для использования в процессе производства или в административных целях, а также для оказания услуг; предполагается использовать длительное время (более года). МСФО не устанавливает единого стоимостного лимита для признания основных средств.

При определении первоначальной стоимости объекта основных средств по МСФО (IAS) 16 «Основные средства» и ПБУ 6/01 «Учет основных средств» имеются различия.

В ПБУ 6/01 «Учет основных средств» основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость основных средств не изменяется, кроме случаев достройки, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации, переоценки.

В МСФО (IAS) 16 «Основные средства» при признании объект основных средств должен быть оценен по фактической стоимости, которая представляет собой уплаченную сумму денежных средств или эквивалентов денежных средств или справедливую стоимость другого возмещения, передаваемого для приобретения (создания) данного объекта, на момент его приобретения или создания. В МСФО нет никаких ограничений на изменение стоимости основных средств [1].

В российском учете начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В МСФО возможно применение разных способов амортизации основных средств: прямолинейный; уменьшаемого остатка; пропорционально объему продукции.

Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» выбытие объекта основных средств имеет место в случаях: продажи; безвозмездной передачи; списания в случае морального и физического износа; ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций.

В МСФО выбытие объекта основных средств может происходить в форме продажи, обмена, списания (когда не ожидается от объекта основных средств в будущем никаких экономических выгод, его нельзя продать или обменять) [3].

В российской бухгалтерской (финансовой) отчетности подлежит раскрытию как минимум следующая информация: о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года; о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.); о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами; об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов); о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам); об объектах основных средств, стоимость которых не погашается; об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды; о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств; об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

К информации, подлежащей обязательному раскрытию в отчетности по МСФО, относятся следующие данные по каждому виду (группе) объектов основных средств: вид оценки (измерения) полной балансовой стоимости (без вычета накопленной амортизации) с приведением фактической стоимости (без вычета накопленной амортизации) при применении второй модели учета (использование оценки по текущей стоимости: основные средства учитываются по переоцененной стоимости, являющейся их справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации, накопленной после переоценки); используемые методы амортизации; сроки полезной службы или используемые нормы амортизации; полная балансовая стоимость и накопленная амортизация на начало и на конец отчетного периода; расшифровка балансовой стоимости на начало и конец отчетного периода, отражающая: поступления; выбытия; приобретения в процессе объединения компаний; увеличения или уменьшения стоимости в результате переоценок; частичные списания балансовой стоимости до суммы возмещения; восстановленные суммы в связи с увеличением суммы возмещения; амортизация; чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете показателей финансовой отчетности иностранной компании; прочие операции движения.

Основой отличий между международной и российской системой учета и отчетности является разница в конечных целях использования отчетной информации. Так, приоритетными пользователями отчетности по МСФО являются инвесторы, а также другие организации и финансовые институты. Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с российской системой учета, в первую очередь, используется органами государственного управления и статистики [3]. Так как данные группы пользователей имеют различные интересы и различные потребности в информации, то принципы составления финансовой отчетности также являются разными.

Используя принципы международных стандартов при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности, отечественные организации приобретают большее количество заинтересованных лиц, желающих иметь разнообразную информацию об их деятельности [4].

Проведенный анализ основных положений МСФО (IAS) 16 и ПБУ 6/01 показал, что отечественная система бухгалтерского учета не позволяет формировать объективную информацию о состоянии основных средств. Несмотря на то, что российские Положения по бухгалтерскому учету значительно по содержанию приближены к МСФО, ещё существуют различия между российской и международной системой учета и отчетности, что определяет трудности применения российскими организациями МСФО.