Проблема возникновения несоответствий (разниц) бухгалтерского и налогового учета материальных затрат

У большинства фирм основную часть расходов составляют материальные расходы. И это не только у производственников, но и у тех, кто оказывает услуги. В торговле это тоже довольно распространенное явление.

К материальным расходам согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ относятся:17

• - расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

  -расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

• - расходы на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;

• - расходы на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий;

• - расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными

предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями организации.

Материальные расходы должны быть экономически обоснованы, а также подтверждены документами, оформленными в соответствии с российским законодательством. По общему правилу, изложенному в п. 2 ст. 272 Налогового кодекса РФ, момент признания в налоговом учете материальных расходов в отношении материально-производственных запасов совпадает с датой передачи этих ценностей в производство. Стоимость работ и услуг производственного характера уменьшает налоговую базу в момент подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи.

Лимитно-заборными картами оформляют отпуск материалов, систематически используемых для изготовления продукции (выполнения работ и оказания услуг). В первичных учетных документах на отпуск материала в производство отражают назначение его использования: наименование заказа (изделия, продукции) или вид затрат.

Иногда при передаче ценностей отдельным подразделениям в накладной не приводят конкретного назначения материалов. Как правило, так оформляют передачу материальных запасов на общехозяйственные и управленческие нужды. В подобной ситуации на фактически израсходованные материалы подразделение-получатель составляет акт расхода материалов. На основании акта стоимость использованных материальных ценностей учитывается при налогообложении прибыли.

К расходам на хозяйственные нужды относятся, в частности, затраты на приобретение хозяйственных товаров и бытовой химии (туалетной бумаги, одноразовых бумажных полотенец, салфеток, чистящих средств и т.д.). Стоимость таких материальных ценностей уменьшает налогооблагаемую прибыль, если названные затраты отвечают критериям ст. 252 НК РФ. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 11.04.2007 № 03-03-06/1/229.

Материальными расходами признаются затраты на содержание и эксплуатацию природоохранных объектов, прием, хранение и уничтожение экологически опасных отходов, очистку сточных вод и иные аналогичные затраты (подп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ). К данной группе материальных расходов относятся платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) в природную среду загрязняющих веществ. Вместе с тем при налогообложении прибыли не учитываются суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую природу (п. 4 ст. 270 НК РФ).

Потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке материалов списываются в пределах норм естественной убыли. Нормы должны быть установлены в порядке, предусмотренном Правительством РФ. До их появления налогоплательщики могут применять нормы, ранее утвержденные соответствующими федеральными органами (ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ).

Нормы технологических потерь при производстве и транспортировке материальных     ценностей     налогоплательщики     устанавливают самостоятельно.

Из материальных расходов текущего месяца исключается стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но еще не подвергшихся обработке (п. 5 ст. 254 НК РФ).

Если понесенные за месяц материальные затраты относятся в налоговом учете к прямым расходам, налогоплательщик распределяет их между незавершенным производством и готовой продукцией способом, прописанным в налоговой учетной политике. Данные об остатках прямых расходов фиксируются в специальном налоговом регистре. Сумма косвенных материальных расходов в полном объеме уменьшает налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Различные даты признания прямых и косвенных расходов установлены в п. 2 ст. 318 НК РФ. Прямые расходы уменьшают налоговую базу отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены. Косвенные расходы отражаются в отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли.

В бухгалтерском учете термин "материальные расходы" почти не употребляется. Здесь говорят о материально-производственных запасах.18

Обратимся к пункту 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.

Материально-производственные запасы образуют:

• -    сырье и материалы, используемые при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг;

• -    товары;

• -    активы для управленческих нужд организации.

Кроме того, в данную группу входит готовая продукция.

Сравнивая состав статей бухгалтерского и налогового учета (табл.1), мы видим, что он практически один и тот же. Различие только по товарам, а также по работам и услугам производственного характера.19

Таблица 1. Распределение активов по статьям бухгалтерского и налогового учета

N п/п	Объект учета	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
1	Сырье и материалы, используемые в производстве, при выполнении работ и	Материальнопроизводственные запасы	Материальные расходы

18 Журнал «Бухгалтерский учет», выпуск №10, 2014

19 Журнал «Всё для бухгалтера», выпуск №6, 2014

	оказании услуг
2	Материалы, используемые для прочих производственных и хозяйственных нужд	Материальнопроизводственные запасы	Материальные расходы
3	Инструменты, инвентарь, приборы, спецодежда и прочее неамортизируемое имущество	Материальнопроизводственные запасы	Материальные расходы
4	Комплектующие      и полуфабрикаты	Материальнопроизводственные запасы	Материальные расходы
5	Коммунальные услуги (вода, топливо, энергия и т. д.)	Не     относятся     к материальнопроизводственным запасам (их стоимость сразу   включается   в расходы)	Материальные расходы
6	Услуги    и    работы производственного характера	Не     относятся     к материальнопроизводственным запасам (их стоимость сразу   включается   в расходы)	Материальные расходы
7	Содержание   основных средств природоохранного назначения	Не     относится     к материальнопроизводственным запасам (его стоимость сразу   включается   в расходы)	Материальные расходы
8	Товары	Материальнопроизводственные запасы	Отдельная     статья расходов
9	Готовая продукция	Материальнопроизводственные запасы	Стоимость   готовой продукции        не включается        в материальные расходы*

Один важный момент. В пункте 4 ПБУ 5/01 указано, что нормы этого документа не распространяются на активы, используемые дольше года. Другими словами, на основные средства.

Однако напомним, что с 1 января 2006 года действуют поправки к пункту 5 ПБУ 6/01(приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н). Теперь организация сама может устанавливать лимит стоимости (но не более 20 000 руб.), и все, что окажется дороже, отойдет к основным средствам, а остальное - к материально-производственным запасам. Так что некоторые объекты, которые по сроку полезного использования прежде были бы отнесены к основным средствам, станут учитываться согласно ПБУ 5/01.