Проблемные вопросы налога на добавленную стоимость

For сitation: Chumakova N.A., Adamyan Zh.A. Problematic issues of the added value tax. Scientific bulletin of the Southern Institute of Management. 2018;(3):88-93. (In Russ.) – 3100-2018-388-93

There is no conflict of interests

Введение в России НДС и акцизов придало косвенным налогам важнейшую роль в формировании доходной части бюджета страны. При этом через механизм обложения НДС и, в частности, через систему регулирования налоговой ставки он оказывает влияние на ценообразование и инфляцию, поскольку фактически увеличивает цену товара на сумму налога. Важно отметить, что с помощью использования льгот государство обладает возможностью стимулирования, развития и осуществления поддержки социально значимых видов деятельности, а также увеличивать объем экспорта национальных товаров за рубеж.

В соответствии с Бюджетным кодексом РФ1 НДС по операциям, совершаемым на территории страны, включая ввоз товаров, поступает в федеральный бюджет в размере 100%. Доля НДС в федеральном бюджете за последние годы остается весьма значительной. Согласно Минфину РФ в отчете об «Исполнении федерального бюджета и бюджетов бюджетной системы Российской Федерации за 2017 год», только от налога на добавленную стоимость поступило 47 триллионов 6 миллиардов рублей, что составило около 32 % от всех поступлений в бюджет.

С 1 января 2019 года размер ставки НДС повышается с 18 до 20%. При этом действующие льготы по НДС в виде освобождения от этого налога, а также ставки НДС в размере 0% и 10% сохраняются. По расчетам Минфина, повышение ставки НДС принесет федеральному бюджету дополнительные 634 миллиарда рублей в 2019 году, 678 миллиардов – в 2020 году и 728 миллиардов – в 2021 году.

Таким образом, власти хотят получить часть денег на выполнение нового «майского указа» Владимира Путина, который предполагает, в частности, повышение продолжительности жизни и снижение уровня бедности в России. Напомним, что на выполнение указа требуется как минимум восемь триллионов рублей.

Предусмотрен также и ряд других поправок, касающихся НДС:

– до 2025 года установлена ставка НДС в размере 0 процентов в отношении операций по осуществлению услуг по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения пассажиров и багажа расположены на территории Дальневосточного федерального округа;

– до 2025 года продлено действие нулевой ставки НДС в отношении услуг по пассажирским авиаперевозкам в Крым и из него;

– согласован порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) с учетом скидок, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством;

– скорректированы правила применения норм о восстановлении принятого к вычету НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным за счет субсидий и бюджетных инвестиций.

Налог на добавленную стоимость взимается более чем в 40 странах мира. При этом выделяются различные подходы к установлению ставок НДС, средний уровень которых колеблется от 15% до 25%. Некоторые страны используют шкалу ставок в зависимости от вида товара и его социальноэкономической значимости: пониженные ставки (2% – 10%) применяются к продовольственным, медицинским и детским товарам; стандартные (основные) ставки (12% – 23%) – к промышленным и другим товарам и услугам; и, наконец, повышенные ставки (свыше 25%) – к предметам роскоши [2]. В целом ставки НДС от 18% до 20% являются самыми распространенными.

За последние годы многие страны повышали НДС. Были рассмотрены 23 эпизода повышения НДС в 16 странах в 2005–2016 годах. Масштаб изменения ставки НДС в этих случаях варьировался от 1 до 5 %. При этом во всех странах наблюдалось значимое ускорение роста цен в ответ на налоговые изменения. В среднем уровень инфляции повышался на 0,4–0,6 % при увеличении ставки НДС на 1 %. Вместе с тем в зависимо- сти от экономических условий, в которых реализовывались налоговые изменения, и параметров бюджетно-налоговой политики в целом оценки реакции годовой инфляции варьируются от 0,3 до 1,1 % на 1 % повышения ставки НДС.

Налог на добавленную стоимость в Российской Федерации был установлен Законом от 06.12 1991г. № 1991-1 «О налоге на добавленную стоимость», которым НДС определялся как форма изъятия в бюджет части прироста стоимости, создаваемой на всех стадиях процесса производства товаров, работ и услуг, и вносимая в бюджет по мере их реализации. С введением второй части Налогового кодекса Российской Федерации федеральным законом от 05.08.2000 г. № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской федерации о налогах и сборах», была введена глава 21 «Налог на добавленную стоимость», определившая порядок исчисления НДС, налогоплательщиков, установившая ставки и льготы, и ряд других основополагающих моментов и элементов налога, необходимых для правильного исчисления и администрирования данного налога в соответствии с нормами НК РФ [3].

Высокий уровень налогового бремени является одной из ключевых проблем на сегодняшний день, что затрудняет развитие предпринимательства в России. Попытка любыми способами снизить налоговую нагрузку часто приводит предпринимателей к работе «в тени», уклонению от уплаты налогов, использованию в налогообложении нелегальных схем, нарушению сроков налоговых платежей. В свою очередь данные действия могут быть квалифицированы как нарушение налогового законодательства и сопряжены с правовыми рисками применения административной и уголовной ответственности [4].

По данным Федеральной налоговой службы, основные нарушения налогового законодательства России со стороны юридических лиц связаны с налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль организаций. В ведомстве уточнили, что по результатам налоговых проверок, проведённых в прошлом году, из общей суммы доначисленных платежей более 50% (189,5 млрд рублей) составлял НДС, более 30% (120,6 млрд рублей) – налог на прибыль организаций. Исходя из этого, можно отметить, что первоочередной проблемой в настоящее время является уклонение от уплаты и преднамеренное снижение суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет.

Наиболее актуальной проблемой налогового контроля является решение вопроса противодействия незаконному возмещению налога на добав- ленную стоимость, поскольку значительные суммы возмещений НДС не только негативно отражаются на объемах поступлений этого налога в бюджет, но и создают угрозу национальной безопасности страны. В этой связи назрела необходимость преобразования действующих положений о налоге на добавленную стоимость.

Установленные ст. 176 НК РФ «Порядок возмещения налога»2, а также ст. 176.1 НК РФ «Заявительный порядок возмещения налога3» правила возмещения налога на добавленную стоимость основываются на предположении о добросовестном исполнении налогоплательщиками своих налоговых обязательств на всех этапах изготовления и оборота товаров (производства работ, оказания услуг). «При отсутствии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, сумма налога, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет. При наличии письменного заявления (заявления, представленного в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи) налогоплательщика суммы, подлежащие возврату, могут быть направлены в счет уплаты предстоящих платежей по налогу или иным федеральным налогам» (статья 176 п. 6 НК РФ).

Следовательно, каждый участник в цепочке «производитель – посредник – потребитель» должен уплатить в бюджет определенную сумму НДС. Однако на практике могут быть выявлены следующие ситуации:

– заявляемый к возмещению входной НДС реально не уплачен проверяемым налогоплательщиком;

– на каком-то этапе продвижения товара (выполнения работ, оказания услуг) НДС может быть не уплачен в бюджет кем-то из участников «цепочки».

Таким образом, проверяемый налогоплательщик заявляет к вычету (возврату) НДС, который при производстве и обороте соответствующего товара в бюджет не поступил, вследствие чего го- сударственный бюджет несет необоснованные экономические потери. Очевидно, что в данном случае имеет место быть проблема незаконного возмещения налога на добавленную стоимость.

Недочёт налогового администрирования по внедрению нулевой ставки по экспортным операциям, образует базу для фиктивных денежных претензий о возврате НДС со стороны налогоплательщика [5]. Так, в соответствии с отчетом ФНС «по форме 1-НДС по состоянию на 01.01.2018»4 количество деклараций, поданных для подтверждения сумм налоговых вычетов по ставке 0% за периоды IV кв.2017 г. – I-III кв. 2018 г. (включающее документально подтвержденные и не подтверждённые декларации), равна 8374.

По данным Федеральной таможенной службы России, около половины участников внешнеэкономической деятельности имеют признаки фирм-однодневок, использующих всевозможные схемы возмещения НДС из бюджета, обналичивания денежных средств и перевода их в другие компании. Масштаб противозаконных действий обусловлен, в первую очередь, пробелами в налоговом законодательстве, особенно по вопросам, связанным с НДС. Таким образом, незаконное возмещение налога на добавленную стоимость – одна из острых проблем на сегодняшний день.

Подводя общую черту, необходимо выделить комплекс мер по борьбе с незаконным возмещением налога на добавленную стоимость:

• 1.    В первую очередь стоит исключить вариант об отмене возмещения НДС (либо замены его на налог с продаж), так как меры такого рода повлекут отрицательные последствия со стороны внешнеэкономической торговли и экспорта.

• 2.    Необходимо устранить продвижение концепции уплаченного налога, в силу которой продолжает культивироваться представление об уплате налога одним налогоплательщиком другому (устранение многообразия экспортных цепочек). Данная мера поможет сократить количество неустоек по выплате НДС, в данном случае в цепочке «производитель – посредник – потребитель».

• 3.    Так же ужесточение мер регистрации организаций и индивидуальных предпринимателей будет способствовать сокращению фиктивных контрагентов – «фирм-однодневок». (Федеральный закон «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» от 08.08.2001 № 129-ФЗ ст.11-12, ст. 22.1).

• 4.    Согласно позиции налоговых органов, незначительные нарушения при составлении первичных документов не лишают налогоплательщика

  права на вычет НДС (письмо УФНС России по г. Москве от 26.04.2010 № 16-15/43834). С учетом роста спекуляций со стороны плательщиков налога, можно ужесточить меры по оформлению первичных учетных документов, которые подтверждают факт принятия на учет товаров (например, по форме товарной накладной ТОРГ 12:), а также имущественных прав [6].

Как уже отмечалось, 1 января 2019 года вступит в силу проект Федерального закона № 489169-7 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации, статью 9 Федерального закона «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»5 и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации». Основная суть нововведений заключается в увеличении налоговой ставки налога на добавленную стоимость с 18% до 20%.

По словам министра промышленности и торговли Дениса Мантурова, повышение ставки до 20 процентов «сыграет на руку российским экспортерам и мотивирует бизнес активнее поставлять продукцию за рубеж». По оценкам Банка России 6, основное повышение цен в ответ на рост НДС будет происходить непосредственно после изменения ставки – в первые месяцы 2019 года. Вместе с тем повышение налога анонсировано заранее и небольшая подстройка со стороны производителей и продавцов, в том числе желающих провести постепенную корректировку цен, возможна уже в IV квартале 2018 года.

На практике внедрение данной ставки налога создаст почву для возникновения новых проблем, как со стороны налогоплательщика, так и со стороны налоговых органов. Так, с 1 января 2019 года у организаций и ИП, применяющих онлайн-ККТ, появится новый повод для нарушений: неправильное значение ставки НДС в чеке. Во всех фискальных чеках, которые выдает контрольно-кассовая техника с функцией передачи данных онлайн, должна быть указана новая ставка НДС. Поэтому, многим бизнесменам придется переформатировать свои кассы. Инспекторы ФНС России и специалисты центров технического обслуживания предупреждают, что сделать это нужно заранее.

До вступления закона в силу, онлайн-ККТ должны выдавать чеки по старым правилам. Тут и создаются почва для возникновения новых проблем: как же успеть перепрограммировать 2,2 миллиона кассовых аппаратов, зарегистрированных на территории России, до 00:00 1 января 2019 года?

Ответственность за неправильный НДС в чеке у тех бизнесменов, которые не «прошьют» программное обеспечение своих онлайн-ККТ заблаговременно, могут возникнуть проблемы с ФНС. Хотя пока окончательно неизвестно, будут ли применены санкции для тех, кто 1 января не успеет обновить программное обеспечение онлайн-касс (на данный момент существует штраф за неправильное оформление фискального чека). А ведь ставка НДС относится к его обязательным реквизитам (п. 1 ст. 4.7 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ). Инспекторы ФНС пока не получали распоряжений о том, надо ли штрафовать за старую ставку НДС с 1 января 2019 года, но они вполне могут руководствоваться нормами части 4 статьи 14.5 КоАП РФ7, то есть принять меры от вынесения предупреждения до назначения штрафа в размере до 10 000 рублей.

Анализируя вышесказанное, необходимо внести ряд корректировок в отношении Федерального закона «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа» от 22.05.2003 № 54-ФЗ:

• 1.    В статью 7 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «Права и обязанности налоговых органов при осуществлении контроля и надзора за соблюдением законодательства Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники» внести пункт, который бы предусматривал фиксированный промежуток времени перед вынесением штрафов пользователям в случае перехода/реформация онлайн – ККТ.

• 2.    Создать единое программное обеспечение (далее – ПО) государственного образца, которое бы учитывало любые корректировки в эксплуатации онлайн-касс в связи с изменением Федерального закона № 54-ФЗ.

• 3.    Назначить стоимость процедуры внедрения ПО. Это позволит получить дополнительную прибыль в государственный бюджет и избежать спекуляций со стороны налогоплательщиков и разработчиков онлайн-ККТ. Для более «безболезненного» перехода владельцев касс старого типа на новые (в том числе и подключение ПО), можно установить определенный льготный процент при первой опла-

• те за подключение нового оборудования и внедрение соответствующих программ.

С развитием экономики в России возникла необходимость реформирования и оптимизации налогового законодательства, стимулирования или сдерживания различных отраслей и сфер деятельности экономики, а также государственного регулирования финансовой деятельности хозяйствующих субъектов [7].

Как известно, в следствии немалого количества особенностей и неоднозначности в определении налоговой базы, налог на добавленную стоимость является самым затратным налогом для налогового регулирования. Так же, замысловатость и трудоемкость системы экспортных цепочек создают почву для неуплаты налога: такая структура не всегда поддается регулированию, в том числе, не даёт возможности проконтролировать полноту и своевременность уплаты НДС.

Главной составной частью реформы НДС должно быть увеличение коэффициента эффективности контрольных функций. Для этого необходимо создание органа межведомственного контроля, который должен быть основан на взаимодействии налоговых, правоохранительных и таможенных органов, основной целью работы которой являлся бы изучение методов оценки рисков уклонения от налогообложения. Также необходимо перейти от зачетно-возвратного механизма исчисления НДС к принципиально иной методологии его расчета, основанной на балансовом методе, при котором в качестве налоговой базы выступает добавленная стоимость, входящая в состав реализованной продукции. Такой подход следует внедрить в статью 166 НК РФ «Порядок исчисления налога», что, в свою очередь, позволит сократить расходы на администрирование НДС примерно на треть и в определенной мере минимизировать риски, связанные с уклонением от уплаты налога.

Анализируя вышесказанное, необходимо разработать методику взимания НДС, в которой будут учтены интересы добросовестных плательщиков налога и интересов страны в целом. Реализация данной методики на практике должно стимулировать в будущем фактическое поступление в бюджет сумм НДС.

Подводя общую черту, хотелось бы отметить, что проблема совершенствования администрирования НДС, в первую очередь организации чёткого порядка с его возмещением и освобождением от его взимания, вытекает в группу наиболее значимых задач экономической безопасности РФ. Таким образом, законотворческое внесение поправок в действующие системы налогового администрирования НДС станет значительным резервом заполнения федерального бюджета, в силах которого увеличить уровень ежегодных налоговых поступлений.