Рекомендации по спорным ситуациям вычета и начисления НДС по авансам

Налог на добавленную стоимость, регулируемый главой 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ - один самых крупных налогов, уплачиваемых плательщиками, применяющими общий режим налогообложения в Российской Федерации. При этом, при исчислении этого налога возникают спорные и неоднозначные ситуации, которые находят отражение в письмах и разъяснениях Минфина и ФНС РФ, неоднократно рассматриваются в арбитражных судах.

Предоплата, в том числе частичная предоплата поставщику за поставку товара (выполнение работ, оказание услуг) признается как наиболее ранняя дата для момента определения налоговой базы налогоплательщиками в рамках главы 21 НК РФ [1]. Это означает, что поставщик в данной ситуации должен выставить авансовый счет-фактуру.

Первая неоднозначная ситуация может возникнуть с вычетом НДС у покупателя, если авансовый счет-фактура поставщика на полученную предоплату выставлен позже срока, предусмотренного НК РФ.

Компания вправе предъявить к вычету НДС с перечисленного аванса (п. 12 ст. 171 НК). Основание - счет-фактура, который продавец выставил при получении аванса, и платежка на предоплату (п. 9 ст. 172 НК) [1].

Поставщик обязан выставить документ не позднее пяти календарных дней с момента получения предоплаты (п. 3 ст. 168 НК). Но если временной интервал между предоплатой и отгрузкой товаров не превысил пяти дней, то счет-фактуру на аванс продавец может не выставлять (письмо Минфина от 29.03.2021 № 03-0714/22553) [2]. В таком случае и покупатель не примет к вычету авансовый налог. Впоследствии, при отгрузке товаров поставщиком, ему не придется его восстанавливать. Правило работает, только если аванс и отгрузка произошли в рамках одного налогового периода. Если же аванс и отгрузка приходятся на разные кварталы, поставщик обязан выставить авансовый счет- фактуру, даже если между этими событиями прошло менее пяти календарных дней.

Авторы статьи обращают внимание на следующий нюанс. По счету-фактуре, который организация получила уже после окончания квартала, но до срока представления декларации, можно заявить вычет в периоде, когда товары, работы или услуги были приняты на учет (п. 1.1 ст. 172 НК) [1]. Но здесь идет речь именно о счете-фактуре на отгрузку. В случае с предоплатой данное правило не применяется.

Принять к вычету авансовый НДС можно только в том квартале, когда компания получила счет-фактуру от поставщика, что подтверждает Минфин РФ в письме от 16.04.2019 № 03-07-09/27004 [3], например, если перечислили аванс 29 марта, а счет-фактура на него датирован датой 1 апреля, заявить вычет вправе только во 2-м квартале. Таким образом, если организации-покупателю нужен вычет авансового НДС именно в 1-м квартале, следует договориться с поставщиком, чтобы он успел выставить авансовый счет-фактуру в марте. При налаженном электронном документообороте (ЭДО) возможно получение документа уже в день перечисления предоплаты.

Следующий вопрос может возникнуть при восстановлении НДС с выданного поставщику аванса. Организация обязана восстановить налог с аванса, если приняла его к вычету (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК) [1]. Сделать это нужно, когда контрагент отгрузил товар или выполнил работы, услуги (письмо Минфина от 07.11.2023 № 03-0711/105647) [4]. Факт принятия предоплаченных активов на учет значения не имеет. Обращаем внимание на то, что восстановить необходимо только ту часть НДС, которая соответствует «отработанному» авансу.

Нюансом в данной ситуации является то, что отгрузка товаров и их поступление на склад покупателя могут приходиться на разные кварталы, например, если продавец и получатель находятся в разных регионах, а поставка занимает несколько дней. Компания может просто не знать о том, что товары отгружены. К тому же еще не известна точная стоимость поставки и сумма налога, которую требуется восстановить.

В данном случае рекомендуется прописать в договоре, что поставщик обязан сообщать об отгрузке товара. Следует связаться с контрагентами из других регионов, которым уже перечислили предоплату для уточнения периода отгрузки.

Авторы обращают внимание на обязательное наличие в договоре поставки условия о предоплате, для правомерного вычета НДС у покупателя с выданного поставщику аванса (п. 9 ст. 172 НК) [1]. Если не учитывать эту норму и не включать в договоры наличие предоплат, то есть нужной формулировки в контракте не будет, либо она будет нечеткой, то налоговый орган «снимет» вычет.

Например, компании отказали в вычете авансового НДС, поскольку в договоре с поставщиком не было условия о предоплате. Суду компания предъявила спецификацию к договору, где шла речь о 100%-ой оплате. Так, в Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.11.2023 № А70-814/2023 поддержана позиция налоговиков, так как, во-первых, сама спецификация не предусмотрена основным договором, во-вторых, формулировка «100-процентная оплата за товар» не обуславливает, что речь идет именно о предоплате [5].

Рекомендуем, в случае договоренности с поставщиком о предоплате, включить следующий текст в договор поставки: «покупатель производит 100% предоплату товаров, в срок не позднее 1 апреля 2024 года».

Авторы еще раз обращают внимание на действия компаний-плательщиков НДС, а, именно, проверять формулировки в договорах. Условие о предоплате должно быть четким и не допускать двоякого толкования. При необходимости следует составить дополнительное соглашение к договору [6]. Проследить, чтобы в договоре было зафиксирована обязанность поставщика выставить авансовый счет-фактуру в том месяце, когда была совершена предоплата, об информировании покупателя о факте отгрузки товара. Данные рекомендации, по мнению авторов, позволят минимизировать налоговые риски налогоплательщикам НДС.