Роль налоговой амнистии в формировании правового государства

Сущность любого государства, в том числе и правового, состоит в его социальном назначении, а именно регулировать общественные отношения, управлять обществом [1, с. 90]. Сложившаяся в России экономическая ситуация, связанная с резким падением цен на нефть, валютными проблемами, дефицитами бюджетов, повышением цен, безработицей, западными санкциями против России, обострением отношений в Украине, требует поиск новых путей экономических преобразований. Правительство разрабатывает антикризисный план, предлагается сокращение расходов на 10%, министр финансов А. Силуанов указал на необходимость в подготовке новых экономических реформ, которые затронут как качество госуправления, так и формирование бюджета [2, с. 2]. Государство практически признало неэффективность управления в экономической сфере и обоснованно уделяет особое внимание мерам, связанным с повышением роли правовых средств в решении экономических проблем.

Одним из таких средств является амнистия, представляющая собой комплексный межотраслевой правовой институт, в котором «работают» нормы различных отраслей права: конституционного, административного, финансового (в том числе его подотрасли – налогового права), уголовного, уголовно-процессуального, уголовно-исполнительного и др., это один из способов государственного управления. Следует отметить, что в нашей стране долгие годы в отношении налогоплательщиков со стороны государства действовал обвинительный уклон. Вопросы о налоговых амнистиях возникают в России в определенные периоды, так в настоящее время это связано с резким ухудшением экономической ситуации в стране. Россия имеет незначительный опыт проведения таких амнистий.

Указ Президента РФ от 27 октября 1993 г. № 1773 «О проведении налоговой амнистии в 1993 году» [3] к целям налоговой амнистии отнес – пополнение доходной части республиканского бюджета РФ на 1993 г. и обеспечение финансирования ряда важнейших защищенных статей бюджета. Ее особенностью являлся краткосрочный характер. И. Соловьев подчеркивает, что «на мероприятия по проведению налоговой амнистии Президентом отводилось 29 дней» [4, с. 70]. О.А. Шарапова выделяет два основных фактора, повлекших неудачу в проведении амнистии: во-первых, отсутствие принципиально важного элемента практически любой налоговой амнистии – уплаты не всей суммы налоговой задолженности, а лишь части; во-вторых, чрезмерно короткие сроки проведения [5, с. 55-75].

Характеризуя провал налоговой амнистии 1993 г. И. Соловьев указывает на неподготовленность общества к ее проведению, «российская налоговая система в 1993 г. являлась еще весьма молодой, система организации контроля за правильным и своевременным внесением налогов в бюджет – в за- чаточном состоянии, органы налоговой полиции, которые могли бы взять на себя основные аналитические и практические функции по сопровождению мероприятий налоговой амнистии, находились в стадии формирования» [4, с. 76]. Н.И. Протопопова основным недостатком механизма амнистии считает то, что «на таких условиях добровольно собственники вывезенных капиталов сами возвращать их, скорее всего не захотят, а механизм их принудительной репатриации не был предложен» [6, с. 24].

С 1 марта 2007 года по 1 января 2008 г. в России действовал Федеральный закон «Об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами» [7], который получил название налоговой амнистии. Однако, по мнению В.В. Васильевой, данный закон лишь предусматривал упрощенный порядок декларирования доходов физическими лицами, «а ведь это совсем не то, что население ожидает от налоговой амнистии» [8, с. 32]. Другие ученые считали, что «общий фон для применения физическими лицами налоговой амнистии выглядел достаточно благоприятным» [9, с. 27]. Анализируя результаты данной амнистии Г.Ф. Ручкина и О.Ю. Ручкин, указали на «ее несостоявшийся характер», о чем свидетельствуют незначительная часть легализованных «теневых» доходов и слабая информационное обеспечение проводимых мероприятий [10, с. 22]. А.Ю. Рыманов подчеркивает низкий уровень информационного и разъяснительного сопровождения проведенной налоговой кампании [9, с. 30]. Н.А. Русяев полагает, что налоговая амнистия – это ни к чему не обязывающий эксперимент в области налогового администрирования физических лиц, направленный скорее на изучение поведения российского налогоплательщика, чем на восполнение недополученных в свое время налогов [11, с. 16]. По информации Федерального казначейства гражданами РФ в рамках налоговой амнистии было уплачено 3 млрд. 665 млн. руб., т.е. легализованными оказались 28,192 млрд. руб. (ставка декларационного платежа составила 13%) [12, с. 4].

Резюмируя вышеизложенное, можно сделать вывод, что правовой базой, проведенных в России налоговых амнистий, являются и Указы Президента и федеральные законы. Учитывая важный характер налоговых амнистий и для государства и для налогоплательщиков, представляется убедительной позиция И.Н. Соловьева о том, что правовое регулирование должно осуществляться федеральным законом, в «котором должна быть четко прописана правовая форма, а также полномочия федеральной власти, субъектов Федерации и органов местного самоуправления при ее осуществлении» [13, с. 11].

В настоящее время подготовлен законопроект «О неотложных мерах в связи с налоговой амнистией и стимулированием возврата в Российскую Федерацию денежных средств из оффшорных территорий и иных государств ближнего и дальнего зарубежья» [14], направленный на регулирование общественных от-

ношений, связанных с проведением государством исключительной разовой акции по легализации имущественного объекта легализации, в случаях неуплаты или неполной уплаты в Российской Федерации налога на доходы как объекта легализации в установленный срок и в закрепленном порядке, с освобождением от ответственности по отдельным преступлениям, административным правонарушениям, предусмотренными федеральными законами Российской Федерации, и с признанием государством прав на имущественные объекты легализации.

Концепция законопроекта определяет правовые основания и организационные процедуры легализации имущественного объекта легализации, в том числе теневых доходов субъектов легализации и направлен на улучшение условий для развития в Российской Федерации открытой, прозрачной рыночной экономики, содействию процессу уменьшения криминализации экономики, активизации предпринимательской и инвестиционной деятельности, а также на предотвращение налоговых и экономических преступлений и правонарушений. Однако в законопроекте имеются существенные недостатки, одним из которых, является отсутствие дефинитивной нормы об амнистии. В юридической литературе существуют различные определения налоговой амнистии.

Так, О.А. Шарапова налоговую амнистию определяет как явление со сложной структурой, включающее в себя меры экономико-правового характера, направленные на увеличение доходной части бюджета путем привлечения налоговых поступлений посредством освобождения лиц, скрывавших доходы от налогообложения, от уголовной и налоговой ответственности при условии уплаты ими всей или части суммы налоговой задолженности [15, с. 55-75]. Н.И. Протопопова считает налоговую амнистию институтом экономической политики государства [16;17]. Аналогичного мнения придерживается И.Н. Соловьев, рассматривающий налоговую амнистию как составную часть налоговой политики государства, направленную на профилактику налоговых правонарушений и преступлений [13, с. 11]. Налоговой амнистией В.М. Зарипов считает предложение со стороны государства «налогонеплательщикам» погасить недоимки в обмен на отмену наказания, которое могло бы быть наложено в случае выявления нарушений [18, с. 5]. Д. Черепков подчеркивает, что «для злостного неплательщика налогов… само слово «амнистия» может показаться райской музыкой», однако «налоговая амнистия отнюдь не означает простое списание долгов перед государством» [19, с. 34]. Анализируя российский и зарубежный опыт проведения амнистий, В.М. Зарипов подчеркивает, что за амнистией всегда следует усиление налогового администрирования, поскольку это увеличивает заинтересованность в амнистии. В 1993 году для тех, кто не пожелал исправиться, был установлен поистине драконовский штраф в 3-кратном размере, при- том, что сами штрафы были равны сумме неуплаченного налога и даже сумме заниженного дохода или прибыли» [20, с. 18].

Противоположной позиции придерживаются зарубежные ученые, которые под налоговой амнистией понимают ограниченную во времени оферту определенным группам налогоплательщиков уплатить установленную сумму налогов и сборов за прошлые периоды, в обмен на освобождение от штрафов и пеней за их неуплату и отказ от уголовного преследования [21, с. 79]. Следует подчеркнуть, что налоговая амнистия представляет собой плоскость пересечения экономических, правовых, социальных, моральных нравственных аспектов. Это экономико-правовой инструмент, с помощью которого государство, в первую очередь, пытается пополнить доходную часть бюджета. Общеизвестно, что государство не должно быть слабым и пассивным, как и не должно быть всевластным и возвышающимся за обществом. Необходимо сильное государство, осознающее вместе с тем пределы своего вмешательства в жизнь общества и регулирующее не все общественные отношения, а лишь наиболее важные с точки зрения интересов существования и развития общества [1]. К таким отношениям относятся управленческие отношения в сфере налогообложения. В глазах налогоплательщиков государство не умаляет своего достоинства, если признает свои ошибки. Не правильное, не эффективное регулирование налоговых правоотношений по отношению к налогоплательщику, выразившееся в проведении достаточно жесткой налоговой политики и как результат, ответная реакция налогоплательщиков, направленная на неуплату налогов, сокрытие доходов, т.е. совершение правонарушений в налоговой сфере. Налоговая амнистия это и есть тот механизм, с помощью которого государство пытается установить утраченное доверие с налогоплательщиком. Это своего рода компромиссный вариант отношений между ними. К. Сасов считает, что «спорадически государство предпринимает попытки «расчистить» отношения с налогоплательщиком путем принятия актов налоговой амнистии (полное прощение либо реструктуризация налоговой задолженности)» [22].

Налоговая амнистия это своеобразная «лакмусовая бумажка», универсальный индикатор, свидетельствующих о наличии проблем в сфере налогообложения. В основу регулирования взаимоотношений между государством и налогоплательщиками должны быть положены:

• 1)    принцип четкой закрепленности нормативноправовых механизмов налогообложения в Налоговом кодексе РФ с выделением правовых институтов, охватывающих полный круг соответствующих отношений;

• 2)    принцип гуманизации со стороны государства в отношении налогоплательщиков, выражающийся в многосторонних мерах информационной поддержки и консультирования, что приведет к ослаблению

  
  
  

психологической напряженности и формированию бесконфликтного поведения обеих сторон.

Следует помнить, что конечная цель правового государства «состоит в утверждении правовой формы и правового характера взаимоотношений (взаимных прав и обязанностей) между публичной властью и подвластными как субъектами права, в признании и надлежащем гарантировании формального равенства и свободы всех индивидов, прав и свобод человека и гражданина» [23, с. 106], в том числе, и налогоплательщика. Дискуссионным представляется мнение Т.А. Беловой и Е.В. Покачаловой о том, что налоговая амнистия это составная часть правового государства, однако следует согласиться, что «законодательное закрепление налоговой амнистии необходимо для развития правовой системы государства, являющейся основой для достижения целей правового государства» [24, с. 19].

Обязанность платить законно установленные налоги и сборы является конституционной, так как закреплена в ст. 57 Конституции Российской Федерации [25]. Невыполнение данной обязанности представляет собой невыполнение правовой нормы, ее нарушение. При этом под правовым государством понимается такая форма организации и деятельности государственной власти, которая строится во взаимоотношениях с индивидами и их различными объединениями на основе норм права [26, с. 80]. В правовом государстве налогоплательщики должны платить налоги. Налоговая амнистия представляет собой вынужденную, исключительную меру, применяемую государством для выполнения им фискальной функции, т.е. пополнения доходной части бюджета, в связи с его дефицитом. Ст. 3 («Основные начала законодательства о налогах и сборах) Налогового Кодекса РФ дублирует ст. 57 Конституции РФ и закрепляет, что законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Поэтому налоговая амнистия противоречит нормам Конституции РФ (ст. 57, ст. 19) и принципам налогообложения, таким как всеобщность и равноправие.

Периодичность проведения налоговой амнистии также представляется спорной. В некоторых странах она проводится раз в три года, раз в десять лет. За пятнадцать лет в США (с 1982-1997 г.) было проведено более 80 налоговых амнистий. Отвечая на вопрос о проведении регулярной налоговой амнистии в Российской Федерации раз в три года, Министерство финансов РФ в письме от 8 ноября 2012 г. N 0301-11/5-319 справедливо указало, что это может привести к неравным условиям налогообложения добросовестных налогоплательщиков, своевременно и в полном объеме уплачивающих налоги, и налогоплательщиков, уклоняющихся от исполнения обязанности по уплате налогов.

Основы правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации как в правовом государстве закреплены в ст. 1 Конституции РФ, согласно которым правовое государство представляет собой такую форму организации и деятельности государственной власти, которая строится во взаимоотношениях с индивидами и их различными объединениями на основе норм права [27, с. 80]. Однако отечественные ученые по-разному характеризуют соотношение прав между властью и личностью в правовом государстве. Так, О.Е. Кутафин, определяя правовое государство как инструмент для эффективной реализации интересов личности, подчеркивал, что целью правового государства является служение потребностям личности и общества, что и объясняет приоритет личности в отношениях между личностью и властью [28, с. 128]. Иного мнения придерживается А.В. Малько, который считает, что в условиях правового государства личность и властвующий субъект должны выступать в качестве равноправных партнеров, заключивших своеобразное соглашение о взаимном сотрудничестве и взаимной ответственности [29, с. 258].

В Пояснительной записке к проекту Федерального закона «О неотложных мерах в связи с налоговой амнистией и стимулированием возврата в Российскую Федерацию денежных средств из офшорных территорий и иных государств ближнего и дальнего зарубежья» [30] отмечается, что опыт предыдущих "платных" налоговых амнистий (предусматривавших обязательную уплату налога с добровольно декларируемых средств – "декларационный платеж") не показал "успешных результатов", несмотря на применение положений "концепции всеобщего налогообложения", то есть уплаты налогов с доходов, полученных во всем мире, а не только от источника в России.

Налоговая амнистия чужда для правового государства, так как «непреходящим общим началом любого правового государства является его связанность правом» [27, с. 80]. Однако налоговая амнистия играет важную роль в формировании правового государства, выступает в качестве его предпосылки, так как отношения между государством и налогоплательщиком приобретают иной качественный уровень, основанный на конструктивном диалоге, устанавливают определенные взаимовыгодные отношения, порождающие права, обязанности, гарантии. Даже несмотря на неутешительные результаты, все проводимые в России налоговые амнистии пополняли доходную часть бюджета.

Налоговая амнистия – это основанное на нормах права соглашение, связанное с волеизъявлением налогоплательщика, обязующегося погасить задолженность по налогам и сборам, с одной стороны, и государства, гарантирующего не применение мер юридической ответственности к налогоплательщику – с другой стороны.

Выступая перед Федеральным Собранием Российской Федерации 4 декабря 2014 года с Посланием

Президент предложил «провести полную амнистию капиталов». Раскрывая данный термин, он подчеркнул, – «это значит, что если человек легализует свои средства и имущество в России, он получит твердые правовые гарантии, что его не будут таскать по различным органам, в том числе и правоохранительным, «трясти» его там и тут, не спросят об источниках и способах получения капиталов, что он не столкнется с уголовным или административным преследованием и к нему не будет вопросов со стороны налоговых служб и правоохранительных органов» [31, с. 5].

К числу таких правовых гарантий относится ст. 7 законопроекта «О неотложных мерах в связи с налоговой амнистией и стимулированием возврата в Российскую Федерацию денежных средств из оффшорных территорий и иных государств ближнего и дальнего зарубежья», устанавливающая систему государственных гарантий субъектам легализации. Так, субъекту легализации, подавшему декларацию о доходах, подлежащих легализации, гарантируется, что в течение периода осуществления налоговой амнистии (легализации) и по результатам рассмотрения поданной декларации о доходах, подлежащих легализации, против него не возбуждается уголовное либо административно-правовое преследование, не начинается производство дознания либо следствия, не возбуждаются дела об административном правонарушении по основаниям нарушения субъектом легализации налогового или иного законодательства в связи с получением задекларированных доходов на дату легализации (налоговой амнистии). Кроме того, субъекту легализации, подавшему декларацию о доходах, подлежащих легализации государство гарантирует:

• -    освобождение от обязанности по предоставлению информации об источниках получения легализованных доходов;

• -    сохранение соответствующими государственными органами и их должностными лицами налоговой тайны в отношении субъекта и объекта легализации, другой информации, содержащейся в декларации о доходах, подлежащих легализации и в Акте о легализации доходов;

• -    не нарушение положения о неуплате всех налогов, сборов (обязательных платежей) по легализованным доходам по Акту о легализации доходов в период их легализации и по состоянию на дату окончания проведения легализации доходов (дату окончания налоговой амнистии);

• -    не нарушение запрета на привлечение к уголовной либо административно-правовой ответственности в отношении доходов, полученных до представления декларации о доходах, подлежащих легализации, за исключением выявления правонарушений, при совершении которых в соответствии с настоящим Федеральным законом не допускается легализация доходов, либо совершенные до вступления в силу настоящего Федерального закона [32].

Представляется, что для того, чтобы налоговая амнистия достигла ожидаемых результатов необходимо доработать анализируемый законопроект, более четко закрепить основные дефиниции, проработать механизм реализации гарантий правовых норм; определить систему мер, направленных на повышение налоговой культуры государства, компетентных органов, налогоплательщиков, что в совокупности позволит приблизить наше государство к правовому.