Роль внутреннего аудита в выявлении искажений в финансовой отчетности по МСФО

4th year, faculty "Accounting and Audit"

Financial University under the Government of the Russian Federation

Russia, Moscow

THE ROLE OF INTERNAL AUDIT IN DETECTING DISTORTIONS IN IFRS FINANCIAL STATEMENTS

Annotation:

The given article is devoted to problems of revealing distortions in the financial statements. There are investigated the objective significance of internal audit as an instrument for detecting distortions. Also there was analyzed the legislative base in which approaches were being developed to identify distortions in IFRS financial statements in the context of international audit standards (ISAs).

Применение Международных стандартов финансовой отчетности становится все более актуальной российской деловой практики. В настоящее время более 140 крупнейших российских предприятий регулярно составляют и публикуют международную финансовую отчетность, подготовленную в соответствии с МСФО1 [10, с.1].

Законодатель предпринял ряд мер, способствующих применению МСФО в Российской Федерации. 27 июля 2010 г. был принят Федеральный закон № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» (далее Закон 208-ФЗ) [1]. Таким образом, в России было введено законодательное требование об обязательном применении Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) для консолидированной отчетности всеми общественно значимыми компаниями. В 2011—2012 гг. все Международные стандарты финансовой отчетности, выпущенные Советом по МСФО и обязательные для применения для годовых отчетных периодов, начинающихся до 1 января 2012 г. и на эту дату, были признаны для применения на территории Российской Федерации. Также законодательно принят ряд мер, способствующих развитию аудиторской деятельности в отношении проверки отчетностей, подготовленных в соответствии с МСФО. Так, были введены в действие ряд Международных стандартов аудита (далее – МСА) на территории РФ приказом от 24.10.2016 № 192н Минфин РФ в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 11 июня 2015 г. № 576. МСА являются основными стандартами аудита, используемыми для проверки отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО.

Помимо законодательного ввода в действие документов МСФО на территории Российской Федерации, показатели МСФО используются для расчета ключевых показателей деятельности предприятий, таких как чистая прибыль, EBITDA, операционный денежных поток и другие. Показатели

МСФО определяют суммы дивидендов, подлежащие выплате

коммерческими и государственными компаниями, вознаграждения руководства, получение доступа к финансированию и т.д.

В российской деловой среде рассматриваются вопросы интеграции российского бухгалтерского учета в систему МСФО, что в перспективе должно привести к отказу от составления отчетности по российским стандартам бухгалтерского учета. Такие планы представляются реализуемыми с учетом существования упрощенной системы МСФО для средних и малых предприятий. При таких обстоятельствах повышается важность достоверности финансовой отчетности, подготовленной по МСФО.

В связи с этим актуальным становится разработка комплексного подхода к выявлению искажений в финансовой отчетности. Цель данной работы – исследовать внутренний аудит как инструмент выявления искажений, которые могут иметь место в финансовой отчетности, осуществить обзор методологической базы по выявлению данных видов искажений. Представляет интерес многогранный анализ характера искажений по природе их появления, влияния на отчетность и мотивационной составляющей.

Внутренний аудит играет важную роль в предотвращении, обнаружении и устранении искажений в финансовой отчетности предприятия. В определениях к Правилам (стандартам) аудиторской деятельности в Российской Федерации внутренний аудит определяется как организованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежности функционирования системы внутреннего контроля2 [3]. Из данного определения следует, что внутренний аудит направлен на выявление и предотвращение искажений, связанных с ошибками в признании, которые возникают на уровне бухгалтерского учета.

Ориентация внутреннего аудита на бухгалтерский учет, более чем на финансовую отчетность обусловлена тем, что данные бухгалтерского учета используются для различных отчетов предприятия, в том числе управленческого учета. Однако, поскольку деятельность внутреннего аудитора регламентируется внутренними документами общества, допустимо и целесообразно представляется расширить функцию внутреннего аудита до контроля за всеми этапами составления отчетности.     Кроме того,

Федеральный стандарт аудита № 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудитора» указывает на ответственность внутреннего аудита, в том числе за финансовую отчетность. Согласно данному стандарту, внутренний аудит определяется как контрольная деятельность, осуществляемая внутри аудируемого лица его подразделением – службой внутреннего аудита. Функции службы внутреннего аудита включают мониторинг адекватности и эффективности системы внутреннего контроля, в том числе за подготовку финансовой отчетности, свободной от существенного искажения, как по причине недобросовестных действий, так и вследствие ошибки3.

Международные профессиональные стандарты внутреннего аудита (далее – МПСВА)4, разработанные Институтом внутренних аудиторов, международной профессиональной ассоциацией, поддерживают широкий подход к определению круга обязанностей внутреннего аудитора. Так, Стандарт № 1000 МПСВА, указывает на необходимость регламентирования деятельности аудитора внутренним документом.    При этом круг обязанностей внутренних аудиторов не определяется МПСВА. Однако

МПСВА № 1220.А35 указывает на то, что внутренние аудиторы должны быть готовы выявлять существенные риски, способные оказать воздействие на цели, деятельность или ресурсы организации. Более точное определение задач службы внутреннего аудита содержится в МСЗОУ 30006 [6, п.12]. Согласно данному стандарту, внутренний аудит – это служба организации, осуществляющая деятельность по обеспечению уверенности и консультационную деятельность, целью которой является оценка и повышение эффективности процессов корпоративного управления организацией, управления рисками, а также процессов внутреннего контроля. Существенные искажения в финансовой отчетности имеют негативные последствия для предприятия. Следовательно, для целей внутреннего аудита процесс составления отчетности по МСФО имеет интерес как с точки зрения оптимизации расходов, так и улучшения качества отчетности.

Данные выводы подтверждаются опросами практикующих внутренних аудиторов. По данным исследования, проведенного IIARF CommonBodyofKnowledge в 2006 г., 80% аудиторов играют важную роль в обеспечении достоверности финансовой отчетности. Изменения в глобальных концепциях учета, например, переход с ГААП США на МСФО и проект по переходу с РСБУ на МСФО требуют создания новых и оптимизации старых процессов подготовки отчетности. Аналогично, применение новых стандартов имеет последствия для систем контроля за бухгалтерской и финансовой информацией и, следовательно, затрагивает работу внутренних аудиторов. Таким образом, от внутренних аудиторов требуется знание различных концепций бухгалтерского учета, в том числе последних изменений, а также понимание последствий применения новых стандартов для отчетности конкретного предприятия.

Например, c 1 января 2017 г. на территории Российской Федерации вступил в силу новый стандарт по учету финансовых инструментов МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». Подготовка аналитической информации для МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» требует значительных ресурсов, в том числе по анализу дебиторской и кредиторской задолженности по срокам возникновения, дисконтированию кредитных обязательств и т.д. Помимо бухгалтерской информации, требуется детальный анализ условий соответствующих договоров с контрагентами. Необходимо проставить сроки погашения по статьям дебиторской и кредиторской задолженности в разрезе документов, исходя из сроков, указанных в соответствующих договорах. Задача внутреннего аудита представляется не только в выборочной проверке результатов данной работы по отдельным контрагентам, но и оптимизации процесса, а также анализе требований стандарта с целью упрощения его применения для предприятия. Например, внутренний аудитор может обнаружить свободные человеческие ресурсы в договорном или юридическом отделе предприятия и рекомендовать использование их для проставления сроков погашения задолженности по документам, исходя из условий договоров. В связи с сезонностью работы специалистов по МСФО использование сотрудников других отделов может быть оправданным. Кроме того, внутренний аудитор может по результатам анализа требований стандарта МСФО предложить увеличить группировку определенных статей или отказаться от некоторых раскрытий в связи с их несущественностью.

Данный пример иллюстрирует то обстоятельство, что функция внутреннего аудитора по оптимизации бизнес-процессов также применима к процессу составления международной отчетности. Анализ эффективности и стоимости данного процесса позволяет улучшить качество, стоимость и сроки подготовки отчетности. Среди вопросов, которые могут быть изучены внутренним аудитором – необходимость привлечения новых специалистов или внешних подрядчиков, использование новых программ и оборудования, регламентация процесса и взаимодействие отдела МСФО с другими департаментами и дочерними обществами. Таким образом, оптимизация качества, сроков и стоимости подготовки финансовой отчетности является одной из задач внутреннего аудита. Однако принципы привлечения внутренних аудиторов к процессу подготовки отчетности определяются индивидуально каждой компанией.

Таким образом, тестирование первичной документации внешним аудитором осуществляется на основании аудиторской выборки, которая определяется с учетом уровня риска соответствующего участка учета или процесса. Чем выше риск – тем больше объем выборки. В силу временных и финансовых ограничений аудиторские организации не в состоянии провести сплошную проверку всех бухгалтерских данных организации. Результат работы внешнего аудитора заключается в формировании аудиторского заключения и выражении мнения о финансовой отчетности предприятия с учетом критерия существенности. При этом ответственность за достоверность финансовой отчетности лежит на руководстве предприятия.

Внутренний аудит очевидно играет важную роль в обеспечении достоверности финансовой отчетности. Необходимость участия внутреннего аудита в данных процессах регламентируется международными профессиональными стандартами внутреннего аудита и внутренними документами компании. В отличие от внешнего аудита, внутренний аудит акцентирует внимание на бизнес процессах, в том числе на процессе бухгалтерского учета и подготовки финансовой отчетности. В этом смысле перед внутренним аудитом стоит более широкая задача оптимизации всех компонентов процесса, среди которых качество отчетности является одной из составляющих. К другим компонентам данного процесса относится оптимизация сроков подготовки отчетности, снижение стоимости ее подготовки, оптимизация взаимодействия отчетных служб с другими подразделениями и дочерними обществами предприятия и т.д.