Системообразующие факторы достоверности финансовой отчетности предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК России

Особенность бухгалтерского учета – как науки, так и практики – заключается в том, что его развитие определяется средой, в которой он функционирует. Иными словами, бухгалтерский (финансовый) учет, а, следовательно, и финансовая отчетность зависят от целей, которые перед ними ставятся, и от социально-экономических условий, в которых они существуют. Мэтьюс М.Р. и Перера М.Х.Б. [1, c. 38] к факторам социально-экономической среды относят: стадию экономического развития, особенности предпринимательской деятельности, сте- пень вмешательства государства в экономические отношения, уровень инфляции, законодательную систему, политическую систему, культурные отношения, систему образования, уровень иностранных инвестиций в страну и др. Поэтому в разных странах социально-экономическая среда влияет на необходимость наличия бухгалтерской (финансовой) информации у лиц, принимающих решения, на тип и уровень требуемой бухгалтерской (финансовой) информации, на процедуры принятия учетных стандартов, на уровень детализации и правовой статус бухгалтерских стандартов, на общественную значимость учетной профессии, а также на подходы к определению понятия достоверности финансовой отчетности.

Общая экономическая ситуация в стране является одним из основных факторов, определяющих систему бухгалтерского учета и оказывающих влияние на достоверность финансовой отчетности. В последние десятилетия двадцатого века и первое десятилетие двадцать первого века главным фактором влияния внешней среды на деятельность российских организаций является инфляционный рост.

Российская инфляция представляет собой сложное экономическое явление, специфический характер которого определяется действием большого количества факторов. Влияние инфляции на деятельность хозяйствующих субъектов определяет выбор стратегии и тактики поведения предприятий в инфляционной среде. Не всегда являясь в действительности неплатежеспособными, они намеренно используют задержки и отсрочки платежей поставщикам и подрядчикам, а также банкам по ссудам. Причина этого заключается в том, что в условиях инфляции от несвоевременного возврата долгов выигрывают заемщики.

Системный кризис, обусловленный спецификой рыночных преобразований в России, события последнего мирового экономического и финансового кризиса не способствовали повышению устойчивости развития предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК России, в том числе свеклосахарного производства и рынка сахара. Важной государственной задачей, в соответствии с принятой Доктриной продовольственной безопасности и иными правительственными документами, остается повышение доли сахара, производимого из отечественного свекловичного сырья. Несмотря на формирование в последние годы ряда позитивных тенденций в этой области, связанных, во многом, с реализацией отраслевой программы «Развитие свеклосахарного подкомплекса России на 2010-2012 годы», последний характеризуется неудовлетворительным состоянием материально-технической базы, высокими производственно-финансовыми рисками и структурными дисбалансами, функционирует в условиях нестабильности цен на сахар, недостаточности государственной поддержки при усилении внешних угроз вследствие растущего воздействия процессов, происходящих на мировых рынках, и вступления России в ВТО.

Таким образом, общая экономическая ситуация, а особенно устойчивость национальной денежной единицы, является одним из главных факторов, оказывающих влияние на достоверность финансовой отчетности предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК России.

Стабильность законодательной базы является не менее важным фактором обеспечения достоверности финансовой отчетности предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК России. Правовое регулирование деятельности организации осуществляется государством, которое, действуя в интересах всего общества, устанавливает правовые нормы, очерчивает границы возможного поведения субъектов, осуществляет контроль за их соблюдением. В современных условиях происходит усиление государственного регулирования и содействия развитию предпринимательской деятельности, меняются организационные формы взаимодействия государственных органов с субъектами частного бизнеса, происходят существенные сдвиги в целях, механизме, аппарате управления, в сочетании государственного и рыночного механизмов регулирования.

Целью государственного регулирования предпринимательской деятельности является создание определенных условий, обеспечивающих нормальное функционирование экономики в целом и стабильное участие предпринимателей страны в международном разделении труда и получение от этого оптимальных выгод. Правительство каждой страны, безусловно, имеет свои собственные цели на каждом конкретном этапе и добивается их решения доступными ему методами и средствами применительно к складывающейся экономической ситуации в своей стране и в мировом хозяйстве. Поэтому цели и задачи государственного регулирования подвержены изменениям в зависимости от меняющихся условий функционирования деятельности предприятий.

Предпринимательская деятельность предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК регулируется большим количеством нормативных актов различного уровня, которые на протяжении последних десятилетий претерпевают значительные изменения. Основой правового регулирования является Конституция Российской Федерации, принятая 12 декабря 1993 г. Она имеет высшую юридическую силу, прямое действие и применяется на всей территории Российской Федерации. Законы и иные правовые акты, принимаемые в Российской Федерации, не должны противоречить Конституции Российской Федерации.

Вторым по значению нормативным актом, регулирующим гражданские и предпринимательские отношения, является Гражданский кодекс РФ. В 1994 г. была принята первая часть Гражданского кодекса РФ, которая вступила в действие с 1 января 1995 г. С 1 марта того же года вступила в силу вто- рая часть Гражданского кодекса РФ, регулирующая договорные отношения, а с 1 января 2002 г. – третья часть Гражданского кодекса РФ, регулирующая наследственные и внешнеэкономические отношения. 18 декабря 2006 года принята четвертая часть Гражданского кодекса, регулирующая отношения в области прав на интеллектуальную деятельность и средств индивидуализации. Гражданский кодекс РФ раскрывает понятие объекта гражданских прав (имущество, имущественные права, работы и услуги, информация, интеллектуальная собственность, нематериальные блага), неустойки (штрафа, пени), общего срока исковой давности; регламентирует взаимоотношения между должником и кредитором, арендодателем и арендатором. При этом за время принятия Гражданского кодекса и на сегодняшнюю дату в него вносились многочисленные изменения и дополнения.

Налоговый кодекс РФ (часть первая), принятый 31.07.98 г. и Налоговый кодекс РФ (часть вторая), принятый 05.08.2000, регулирует властные отношения по установлению, ведению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Устанавливает систему налогов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, их плательщиков, сроки уплаты, определяет объекты налогообложения и порядок исчисления облагаемой прибыли, ставки, устанавливает принципы определения цены товаров, работ, услуг. Налоговый кодекс, регулирующий важнейшую область деятельности организации, также неоднократно подвергался изменениям и дополнениям. Так, часть первая Налогового кодекса изменялась 56 (!) раз, а часть вторая Налогового кодекса, изменялась 135 (!) раз. Федеральным законом 213-ФЗ от 23.07.2013 года вносится еще ряд изменений в Налоговый кодекс, часть которых вступила в силу 01.09 2013, а часть вступит в силу 01.01.2014.

Внесенные изменения и дополнения в Налоговый кодекс Российской Федерации затронули и затронут все группы налогоплательщиков. Изменения коснулись производственных, торговых, финансовых, некоммерческих организаций, а также налога на прибыль, налога на доходы физических лиц, транспортного и земельных налогов.

Кроме того, существует большое количество нормативных актов, регулирующих отдельные вопросы предпринимательской деятельности предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК, которые также подвергаются значительным изменениям.

Такое положение в системе законодательного регулирования деятельности предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК приводит к тому, что бухгалтер при составлении отчетности не в силах охватить такой большой объем изменяющейся информации. Кроме того, законодательные акты часто содержат противоречащие друг другу положения.

Поэтому стабильность законодательной базы, регулирующей деятельность предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК, является важнейшим фактором, оказывающим влияние на достоверность показателей финансовой отчетности.

Система законодательного и нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетностив настоящее время подвергается значительным изменениям, связанных с адаптацией российского бухгалтерского учета к рыночным условиям его формирования. Необходимость регулирования бухгалтерского учета определяется, прежде всего, сложностью и социальной значимостью решаемых им задач. Так как бухгалтерский учет обеспечивает формирование и предоставление пользователям достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, то, следовательно, вся система сбора, регистрации, обобщения и предоставления этой информации должна быть четко отрегулирована.

Следует отметить, что формирование системы регулирования бухгалтерского учета в том или ином государстве определяется, прежде всего, его социальным состоянием. Как справедливо отметил американский профессор Л. Бернстайн: «Бухгалтерский учет относится к социальной науке, и цели его определяются и выражаются социально» [2, c.10]. Система регулирования бухгалтерского учета в государстве строится с помощью значительного количества социальных и экономических факторов, среди которых уровень экономического развития общества, наличие укоренившихся, развитых традиций и поведенческих стандартов, наличие гражданского правосознания, правовой культуры и т.д. В зависимости от состояния и соотношения всех этих факторов система регулирования бухгалтерского учета строится с преобладанием одного из методов регулирования.

Адекватность нормативной базы существующему экономическому положению в стране является наиболее важным фактором, влияющим на достоверность финансовой отчетности.

В Российской Федерации система регулирования бухгалтерского учета и отчетности представлена четырехуровневой системой. На первом уровне находится Федеральный закон «О бухгалтерском учете». Предыдущая редакция Федерального зако- на «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ была принята в условиях нестабильной экономики с высокой степенью ежегодного сокращения ВВП, гиперинфляцией, ростом внешней и внутренней задолженности государства, дефицитным бюджетом, при недостаточной организации корпоративных отношений и пренебрежении законодательной защитой прав собственности, неразберихой и произволом в налоговой сфере, на фондовом рынке и т. п. В настоящее время произошли коренные изменения в экономической среде функционирования предприятий. По-новому решаются вопросы методологического регулирования бухгалтерского учета через ПБУ, существенно приближенные к МСФО, а также вопросы аудиторской деятельности, консолидированной отчетности.

Новая редакция Федерального закона «О бухгалтерском учете» разработана с целью устранения устаревших норм, положений и пробелов Закона № 129-ФЗ, выявленных в результате анализа соответствующей правоприменительной практики. С учетом современных экономических и правовых реалий, а также международной практики в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» предусматриваются:

• –    уточнение терминологии, используемой в законодательстве Российской Федерации о бухгалтерском учете;

• –    введение дополнительных требований (к образованию, стажу работы, отсутствие судимости) к главным бухгалтерам отдельных категорий экономических субъектов;

• –    расширение прав экономических субъектов при оформлении первичных документов;

• –    установление требований к составу реквизитов учетных регистров;

• –    регламентация возможности использования в бухгалтерском учете электронных документов;

• –    введение особенностей бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации и ликвидации юридического лица;

• –    формирование общедоступного государственного информационного ресурса бухгалтерской (финансовой) отчетности;

• –    обязанность экономического субъекта по организации и осуществлению внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной деятельности.

На втором уровне системы регулирования бухгалтерского учета находятся Положения по бухгалтерскому учету. С целью предоставления достоверной финансовой отчетности внешним и внутренним пользователям в 1998 году постановлением Правительства Российской Федерации была утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Программой предусматривалось сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих достоверной информацией пользователей, в первую очередь инвесторов; обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне, оказать методическую помощь организациям в процессе освоения и внедрения реформированной модели бухгалтерского учета.

Постановлением Правительства РФ от 25.02.2011 №107 утверждено Положение о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации. В соответствии с пунктом 23 Положения № 107 решение о введении документа международных стандартов в действие на территории Российской Федерации оформляется Министерством финансов Российской Федерации. Приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н введены в действие 34 Международных стандартов финансовой отчетности и 23 Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности.

В настоящее время в области создания новой нормативной базы бухгалтерского учета разработаны 24 положения по бухгалтерскому учету, касающихся различных вопросов учета.

Следует отметить, что ведущую роль в обновлении нормативной базы играют переориентация нормативного регулирования с учетного процесса на бухгалтерскую отчетность, регулирование финансового учета, взвешенное использование международных стандартов в национальном регулировании.

На третьем уровне системы регулирования бухгалтерского учета находятся методические рекомендации, инструкции Минфина РФ и других ведомств. На сегодняшний день утверждены около 10 методических указаний, новая редакция Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (1998 г.), План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (октябрь 2000 г.), блок документов по новой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Стремительность изменений, происходящих в хозяйственной жизни, требует регулярного обновления нормативно-правовой базы и порождает ситуацию, когда нормативно-правовые документы, уже не отвечают в полной мере потребностям сегодняшнего дня. Это в свою очередь приводит к противоречиям между нормативными актами, в том числе и стандартами бухгалтерского учета.

Следовательно, проблема корректности нормативной базы по бухгалтерскому учету и сложности правил бухгалтерского учета для предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК остается на сегодняшний день не разрешенной.

Вариабельность счетных алгоритмов, как фактор, влияющий на достоверность данных, предполагает, что в зависимости от того, какие алгоритмы применяются в учете, какие группировки различных составляющих ключевых показателей используются, можно получить различную количественную характеристику хозяйственной деятельности экономического субъекта. Например, в соответствии с п. 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»: «начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

• –    линейный способ;

• –    способ уменьшаемого остатка;

• –    способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

• –    способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В зависимости от выбранного способа начисления амортизации стоимостная оценка актива будет разниться при неизменном физическом состоянии актива во всех случаях.

Яркий пример вариабельности счетных алгоритмов приводит В.В. Ковалев, который считает, что «можно по-разному алгоритмизировать последовательность исчисления прибыли, трактовать реальность получаемых и ожидаемых к получению доходов, относиться к необходимости или целесообразности формирования резервов, но как следствие – величина демонстрируемой в отчетности прибыли может существенно варьироваться. Иными словами, прибыль представляет собой один из самых неопределенных показателей отчетности, причем не потому, что составители отчетности намеренно искажают его (хотя и это имеет место), а потому, что алгоритмы ее исчисления вариабельны» [3, 4].

Вариабельность представления – один из самых распространенных методов вуалирования фактической ситуации и потому – один из факторов, оказывающих влияние на достоверность отчетных данных.

В частности, в ситуации, когда в отношении крупного дебитора инициируется процедура банкротства и вероятность погашения дебиторской задолженности крайне мала, у предприятия возможны два варианта представления в отчетности дебиторской задолженности: первый – показать задолженность в полном объеме, чтобы ухудшить картину о финансовом положении; второй – умень- шить задолженность, создав резерв по сомнительным долгам. Какой вариант выберет руководство предприятия – лежит на его ответственности, определяется его профессиональным суждением и уровнем профессионализма.

Таким образом, в современных условиях остаются проблемы, связанные с множественностью оценок, вариабельностью счетных алгоритмов, вариабельностью представления, которые также оказывают значительное влияние на формирование достоверной финансовой отчетности предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК России.

На четвертом уровне системы регулирования бухгалтерского учета находятся локальные акты, принятые на уровне конкретного предприятия. Главным нормативным документом любого предприятия является учетная политика. Обеспечение единообразия бухгалтерского учета и финансовой отчетности в организации, ведущей бухгалтерский учет, является важнейшим фактором понимания бухгалтерской информации всеми заинтересованными пользователями, обладающими необходимыми специальными знаниями. Поэтому необходимо закрепить требования к учетной политике организации, в частности, подчеркнуть, что она должна опираться на все российские ПБУ, применяемые в данной организации в соответствии с особенностями ее финансово-хозяйственной деятельности, раскрывать порядок их применения в учете и отчетности организации.

В учетной политике следует обязательно указать на однозначное применение альтернативных вариантов учета, разрешенных отдельными ПБУ, а также интерпретациями и методическими указаниями, принятыми в их развитие, и привести перечень возможных случаев неприменения отдельных положений ПБУ, иных случаев своеобразного отражения в учете и отчетности объектов бухгалтерского учета.

Следует обязать организации подробно информировать всех заинтересованных пользователей о своей учетной политике, которая применяется последовательно из года в год. В течение текущего отчетного года какие-либо изменения в учетной политике не допускаются.

Контроль качества бухгалтерского учета и финансовой отчетности в современных условиях является важным звеном, определяющим дальнейшее развитие бухгалтерского учета. Это новое направление, над которым задумались во всем мире после громких скандалов с фальсификацией финансовой отчетности крупных транснациональных компаний.

Важнейшим элементом обеспечения достоверности финансовой отчетности является дей- ственный контроль качества, а основой системы контроля должен быть институт аудита как форма независимой проверки финансовой отчетности хозяйствующих субъектов лицами, обладающими необходимой квалификацией и наделенными соответствующими полномочиями.

В этой связи институт аудита становится одним из основных инструментов развития бухгалтерского учета и отчетности. Обязательный аудит предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК осуществляется в случаях, если:

• –    организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

• –    ценные бумаги организации допущены к обращению на организованных торгах;

  – организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, организацией, являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, страховой организацией, клиринговой организацией, обществом взаимного страхования, организатором торговли, негосударственным пенсионным или иным фондом, акционерным инвестиционным фондом, управляющей компанией акционерного инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда,

• –    объем выручки от продажи продукции организации (выполнения работ, оказания услуг) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса превышает 60 миллионов рублей;

• –    организация представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

• –    в иных случаях, установленных федеральными законами.

Для остальных предприятий перерабатывающего подкомплекса АПК России обязательный ау- дит статьей 5 п.1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» не предусмотрен.

Кроме внешнего аудита в системе контроля качества бухгалтерского учета и финансовой отчетности должна существовать эффективная система внутреннего контроля за достоверностью данных, формируемых в отчетных документах.

Наличие и эффективность системы контроля качества бухгалтерского учета и финансовой отчетности позволяет сформировать достоверную финансовую отчетность на предприятиях перерабатывающего подкомплекса АПК России.

Таким образом, процесс формирования отчетной информации на предприятиях находится под влиянием большого количества системообразующих факторов, оказывающих влияние на достоверность финансовой отчетности. В связи с эти назрела объективная необходимость в создании эффективной системы формирования достоверной финансовой отчетности предприятий, оценке достоверности отчетных данных, необходимых для принятия адекватных управленческих и инвестиционных решений, а также разработке мероприятий по повышению достоверности финансовой отчетности предприятий в условиях нестабильной денежной единицы.