Совершенствование плана счетов бухгалтерского учета страховых организаций

Автор: Ласкина М.В., Ворожбит Е.Г., Выскребенцева А.С.

Журнал: Вестник Восточно-Сибирского государственного университета технологий и управления @vestnik-esstu

Статья в выпуске: 1 (64), 2017 года.

Бесплатный доступ

В статье рассмотрены недостатки существующей системы бухгалтерского учета страховых выплат, в частности применение метода «по оплате» при отражении страховой выплаты на счетах бухгалтерского учета, последствиями чего являются расхождения величин бухгалтерского и налогового учета и отсутствие в учете адресности страховой выплаты, т.е. отражение страховой выплаты без указания конкретного получателя в системе аналитических счетов. Предлагается введение дополнительного субсчета для начисления кредиторской задолженности по страховым выплатам перед страхователями (застрахованными лицами, выгодоприобретателями), что приведет систему бухгалтерского учета страховых выплат в соответствие с определениями и требованиями Закона РФ от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» и позволит устранить вышеназванные проблемы учета.

Еще

Страхование, страховая выплата, бухгалтерский учет, план счетов, кредиторская задолженность, учет расходов, учет расчетов

Короткий адрес: https://sciup.org/142143295

IDR: 142143295

Текст научной статьи Совершенствование плана счетов бухгалтерского учета страховых организаций

С 1 января 2017 г. вступил в силу новый План счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях (утвержден Центральным Банком РФ от 2 сентября 2015 г. № 486-П) (далее – План счетов ЦБ РФ) [1]. С этого момента утрачивает свое действие план счетов, разработанный и утвержденный Приказом Минфина РФ от 4 сентября 2001 г. № 69н (далее – План счетов МФ РФ № 69н) [2].

Оба документа содержат существенные недостатки, устранение которых является целью данного исследования. С учетом существующей на данный момент неопределенности применения нового Плана счетов ЦБ РФ в статье представлены факты хозяйственной жизни страховых организаций на примере Плана счетов МФ РФ № 69н.

В Плане счетов МФ РФ № 69н для отражения страховых выплат предусмотрен счет 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования». Он предназначен для обобщения страховой организацией информации о страховых выплатах за отчетный период в связи с наступлением страхового случая по договорам страхования, сострахования и 103

перестрахования, долях перестраховщиков в страховых выплатах по договорам, переданным страховой организацией в перестрахование, возвращенных страховых премиях (взносах) и выплаченных выкупных суммах [2].

Если внимательно изучить инструкцию по применению субсчетов, открываемых к счету 22, можно сделать вывод о преимущественно «кассовом» их использовании. Так, например, по счету 22.1 «Страховые выплаты по договорам страхования (основным)», страховая выплата отражается сразу в корреспонденции со счетами учета денежных средств (табл. 1).

Таблица 1

Использование счета 22.1 «Страховые выплаты по договорам страхования (основным)»

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Дт	Кт
1	Отражены суммы выплаченного страхового возмещения в связи с наступлением страхового случая	22,1	50,51
2	Отражены суммы страховых премий (взносов), направленные страховым агентом (брокером) на выплату страхового возмещения в связи с наступлением страхового случая	22,1	78,5
3	Отражены суммы, удержанные из страхового возмещения или страховых сумм в счет погашения задолженности страхователя	22,1	78,1

В аналогичном порядке ведется учет на субсчете 22.2 «Страховые выплаты по договорам сострахования». При этом каждый страховщик - участник договора сострахования отражает на субсчете 22.2 «Страховые выплаты по договорам сострахования» выплаченное по договору сострахования страховое возмещение или страховые суммы в части, приходящейся на его долю в договоре сострахования (табл. 2).

Таблица 2

Использование счета 22.2 «Страховые выплаты по договорам сострахования»

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Дт	Кт
В учете у ведущего состраховщика
1	Отражена доля ведущего состраховщика в страховой выплате	22,2	50, 51
2	Отражена доля второго состраховщика в страховой выплате, произведенной ведущей страховой организацией	78,2	50, 51
В учете у второго (не ведущего) состраховщика
1	Отражена задолженность по страховой выплате, произведенной ведущим состраховщиком за второго состраховщика	22,2	78,2

В учете у перестрахователя и перестраховщика (табл. 3).

Таблица 3

Использование счета 22.3 «Страховые выплаты по договорам, принятым в перестрахование» и 22.4 «Доля перестраховщиков в страховых выплатах»

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Дт	Кт
В учете у перестраховщика
1	Отражено начисление сумм, причитающихся к возмещению перестрахователю по оплаченным им в отчетном периоде убыткам в доле, приходящейся на перестраховщика	22,3	78,3
2	Погашена задолженность по страховой выплате перед перестрахователем	78,3	50, 51
В учете у перестрахователя
1	Выплачена вся сумма страховой выплаты по основному договору	22,1	50, 51
2	Начислена в соответствии с договором перестрахования сумма доли перестраховщика в страховых выплатах отчетного периода	78,4	22,4
3	Поступили денежные средства от перестраховщика в оплату задолженности по страховой выплате	50, 51	78,4

Итак, можно сделать вывод, что во всех случаях (прямое страхование, сострахование, перестрахование) преследуется цель отражения в счетах бухгалтерского учета страховой выплаты по факту ее оплаты.

В то же время в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, расход в виде страховых выплат по договорам страхования, сострахования и перестрахования признается по методу «начисления» (пп. 2 п. 2 Ст. 294 НК РФ, ч. 2) [3]. Отсутствие момента «начисления» страховой выплаты в бухгалтерском учете неудобно: во-первых, из-за расхождения бухгалтерского и налогового учета страховых выплат; во-вторых, из-за отсутствия момента акцепта страховой организации на страховую выплату.

Датой признания расхода в виде страховой выплаты может являться дата составления двустороннего акта о наступлении страхового случая, подписываемого с медицинским учреждением или иным лицом, оказывающим услуги по договору страхования [4]. Таким образом, подписывая акт, страховщик дает свое согласие на страховую выплату – это факт хозяйственной жизни (сделка, событие, влекущие изменения в финансовом положении страховщика), который по Закону «О бухгалтерском учете» должен быть отражен в учете [5].

Для целей сближения бухгалтерского и налогового учета страховых выплат и реализации метода «начисления» в бухгалтерском учете, необходимо переформулировать пояснения к субсчетам, открываемым к счету 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования», предусмотрев момент «начисления», а не «оплаты».

В защиту вышесказанного можно привести еще один довод: План счетов МФ РФ № 69н служил дополнением к Плану счетов, утвержденному Приказом Минфина № 94н (далее – План счетов МФ РФ № 94н), свободные коды синтетических счетов были использованы для учета страховых операций. Таким образом, в Плане счетов МФ РФ № 94н счет 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования» стоял в одном ряду с его «калькуляционными соседями» раздела III «Затраты на производство» [6]. Такие счета предназначены для обобщения информации о расходах, в нашем случае - по произведенным страховым выплатам. Спроецируем ситуацию на новый План счетов Центробанка России. Для учета страховых выплат предназначен счет 71406 «Выплаты по страхованию жизни – нетто-перестрахо-вание», счет 71410 «Состоявшиеся убытки по страхованию иному, чем страхование жизни, - нетто-перестрахование» и др. Эти счета входят в раздел 7 «Финансовые результаты» и должны использоваться для учета доходов и расходов и отражения финансового результата (прибыль или убыток) от деятельности некредитной финансовой организации в течение года, отчислений из прибыли, направленных в течение года на выплату дивидендов и формирование (пополнение) резервного фонда, а также для учета операций, совершаемых при составлении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности и отражении финансового результата (прибыль или убыток), определенного по итогам года для утверждения на годовом собрании акционеров (участников). В любом случае по любому из рассматриваемых планов счетов счет для учета страховых выплат, по своей сути, не предполагает отражение получателя этой выплаты.

В связи с этим обнаруживается еще один недостаток существующей системы бухгалтерского учета страховых выплат: в плане счетов страховых организаций не предусмотрен счет для отражения застрахованного лица, которому эти выплаты предназначены. Такая ситуация напоминает розничную торговлю, когда нет нужды отображать весь поток покупателей, рассчитывающихся через кассу, поэтому запись по учету выручки производится так [6]:

Дт 50 – Кт 90.1 – отражена выручка, полученная в кассу предприятия.

Для сравнения: в учете страховщика [2]:

Дт 22.1 – Кт 50 – произведена страховая выплата по договору страхования (основному).

Между тем, страховая выплата – денежная сумма, которая определена в порядке, установленном Федеральным законом и (или) договором страхования, и выплачивается страховщиком страхователю, застрахованному лицу, выгодоприобретателю при наступлении страхового случая (п. 3, ст. 9 Закона № 4015-1) [7].

Чтобы отразить страховые выплаты, предлагаем ввести дополнительный субсчет к счету 78 «Расчеты по страхованию, сострахованию и перестрахованию» для отражения расчетов по страховым выплатам, например, 78.8 «Расчеты по страховым выплатам со страхователями, страховыми лицами, выгодоприобретателями». По кредиту данного счета предусмотреть начисление задолженности по страховым выплатам в корреспонденции со счетом 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования», а по дебету – погашение задолженности.

Рассмотрим цифровой пример (табл. 4). Допустим, сумма страховой премии по договору прямого страхования имущества составляет 50 000 руб. и уплачивается двумя частями. На момент наступления страхового случая страхователь внес в кассу страховой организации 25 000 руб. Страховая выплата по договору - 80 000 руб. Отразим указанные факты хозяйственной жизни на счетах бухгалтерского учета.

Таблица 4

Применение действующего порядка учета страховых выплат

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма, руб.	Дт	Кт
1	Отражена задолженность страхователя по уплате страховой премии	50 000	78,1	92,1
2	Внесена часть страховой премии страхователем в кассу страховой организации	25 000	50	78,1
3	Отражены суммы выплаченного страхового возмещения по договорам страхования в связи с наступлением страхового случая (80 000 – 25 000)	55 000	22,1	50
4	Отражены суммы, удержанные из страхового возмещения в счет погашения задолженности страхователя по оплате страхового взноса	25 000	22,1	78,1

Отразим те же операции с использованием вновь введенного счета 78.8 «Расчеты по страхованию, сострахованию и перестрахованию» (табл. 5).

Таблица 5

Включение счета 78.8 в систему учета страховых выплат

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма, руб.	Дт	Кт
1	Отражена задолженность страхователя по уплате страховой премии	50 000	78,1	92,1
2	Внесена часть страховой премии страхователем в кассу страховой организации	25 000	50	78,1
3	Начислена задолженность по страховой выплате	80 000	22,1	78,8
4	Страховая выплата (за вычетом долга страхователя)	55 000	78,8	50
5	Взаимозачет задолженности страхователя и страховщика	25 000	78,8	78,1

Рассмотрим пример отражения страховых выплат по договору сострахования (табл. 6). Допустим, страховая премия по договору сострахования - 100 000 руб. Доля ведущего состраховщика - 60 000 руб., второго – 40 000 руб. Страховая выплата - 200 000 руб.

Таблица 6

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма, руб.	Дт	Кт
В учете у ведущего состраховщика
1	Отражена доля ведущей страховой организации в страховой премии	60 000	78,1	92.2
2	Отражена доля второго состраховщика в страховой премии	40 000	78,1	78,2
3	Поступила страховая премия от страхователя	100 000	51	78,1
4	Перечислена доля в страховой премии второму состраховщику	40 000	78,2	51
5	Отражена доля ведущей страховой организации в страховой выплате	120 000	22,2	51
6	Отражена доля второго состраховщика в страховой выплате, произведенной ведущей страховой организацией	80 000	78,2	51
7	Поступила задолженность по уплате страховой выплаты от второго состраховщика	80 000	51	78,2
В учете у второго (не ведущего) состраховщика
1	Отражена доля в страховой премии по договору сострахования	40 000	78,2	92,2
2	Поступила страховая премия от ведущего состраховщика	40 000	51	78,2
3	Отражена задолженность по страховой выплате, произведенной ведущим состраховщиком за второго состраховщика	80 000	22,2	78,2
4	Погашена задолженность по страховой выплате перед ведущим состраховщиком	80 000	78,2	51

Применение действующего порядка учета страховых выплат

Тот же пример с использованием счета 78.8 «Расчеты по страховым выплатам со страхователями, страховыми лицами, выгодоприобретателями» (табл. 7).

Таблица 7

Включение счета 78.8 в систему учета страховых выплат по договорам сострахования

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма, руб.	Дт	Кт
В учете у ведущего состраховщика
1	Отражена доля ведущей страховой организации в страховой премии	60 000	78,1	92,2
2	Отражена доля второго состраховщика в страховой премии	40 000	78,1	78,2
3	Поступила страховая премия от страхователя	100 000	51	78,1
4	Перечислена доля в страховой премии второму состраховщику	40 000	78,2	51
5	Отражена задолженность по страховой выплате перед страхователем в доле ведущего состраховщика	120 000	22,2	78,8
6	Отражена задолженность по страховой выплате перед страхователем в доле второго состраховщика	80 000	78,2	78,8
7	Произведена страховая выплата по договору сострахования	200 000	78,8	51
8	Поступила задолженность по уплате страховой выплаты от второго состраховщика	80 000	51	78,2
В учете у второго (не ведущего) состраховщика
1	Отражена доля в страховой премии по договору сострахования	40 000	78,2	92,2
2	Поступила страховая премия от ведущего состраховщика	40 000	51	78,2
3	Отражена задолженность по страховой выплате, произведенной ведущим состраховщиком за второго состраховщика	80 000	22,2	78,2
4	Погашена задолженность по страховой выплате перед ведущим состраховщиком	80 000	78,2	51

Как видим, изменение порядка учета страховых выплат затрагивает только ведущего состраховщика, так как второй состраховщик не контактирует со страхователем.

Аналогичная ситуация складывается и при отражении страховых выплат по договорам перестрахования – изменения затрагивают только систему учета страховых выплат у перестрахователя (табл. 8).

Пример. Страховая премия по основному договору страхования 300 000 руб., выплата – 400 000 руб. В перестрахование передано 30% риска. Для упрощения депо премий и вознаграждения не рассматриваем.

Таблица 8

Применение действующего порядка учета страховых выплат в договоре перестрахования

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма, руб.	Дт	Кт
В учете у перестрахователя
1	Отражена страховая премия по основному договору страхования	300 000	78,1	92,1
2	Поступила страховая премия страховщику	300 000	51	78,1
3	Передана часть страховой премии в перестрахование	90 000	92,4	78,4
4	Выплачена вся сумма страховой выплаты по основному договору страхования	400 000	22,1	51
5	Начислена в соответствии с договором перестрахования сумма доли перестраховщика в страховых выплатах отчетного периода	120 000	78,4	22,4
6	Поступила задолженность по страховой выплате от перестраховщика	120 000	51	78,4
В учете у перестраховщика
1	Отражена страховая премия по договору перестрахования	90 000	78,3	92,3
2	Отражено начисление сумм, причитающихся к возмещению перестрахователю по оплаченным им в отчетном периоде убыткам в доле, приходящейся на перестраховщика в соответствии с договором перестрахования	120 000	22,3	78,3
3	Оплачена задолженность перед перестрахователем	120 000	78,3	51

Тот же пример с применением счета 78.8 «Расчеты по страховым выплатам со страхователями, страховыми лицами, выгодоприобретателями» (табл. 9).

Таблица 9

Включение счета 78.8 в систему учета страховых выплат по договорам перестрахования

№ п/п	Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма, руб.	Дт	Кт
В учете у перестрахователя
1	Отражена страховая премия по основному договору страхования	300 000	78,1	92,1
2	Поступила страховая премия страховщику	300 000	51	78,1
3	Передана часть страховой премии в перестрахование	90 000	92,4	78,4
4	Начислена задолженность по страховой выплате по основному договору страхования	400 000	22,1	78,8
4	Выплачена вся сумма страховой выплаты по основному договору страхования	400 000	78,8	51
5	Начислена в соответствии с договором перестрахования сумма доли перестраховщика в страховых выплатах	120 000	78,4	22,4
6	Поступила задолженность по страховой выплате от перестраховщика	120 000	51	78,4
В учете у перестраховщика
1	Отражена страховая премия по договору перестрахования	90 000	78,3	92,3
2	Начислены суммы, причитающиеся к возмещению перестрахователю по оплаченным им в отчетном периоде убыткам в доле, приходящейся на перестраховщика	120 000	22,3	78,3
3	Оплачена задолженность перед перестрахователем	120 000	78,3	51

Выводы

По итогам проведенного исследования можно сделать вывод о назревшей необходимости и, главное, существовании возможности приведения в соответствие системы бухгалтерского учета страховых организаций. Эффект от практической реализации предлагаемых нововведений значительный и заключается в следующем:

– счет 22 «Страховые выплаты» (а в новом плане счетов ЦБ РФ – счета 71406 «Выплаты по страхованию жизни – нетто-перестрахование», счет 71410 «Состоявшиеся убытки по страхованию иному, чем страхование жизни, - нетто-перестрахование») будет выполнять, как и положено, функцию счета, предназначенного для обобщения информации о расходах страховой организации по страховым выплатам;

– счет 78.8 «Расчеты по страховым выплатам со страхователями, страховыми лицами, выгодоприобретателями» - берет на себя функцию индивидуализации страховых выплат, предусморенную Законом № 4015-1;

– будет реализован принцип «начисления» в бухгалтерском учете для страховых выплат, что, помимо прочих преимуществ, позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет.

Список литературы Совершенствование плана счетов бухгалтерского учета страховых организаций

О плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения: Положение Центрального Банка РФ от 02.09.2015 № 486-П.
Об особенностях применения страховыми организациями плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению: Приказ Минфина РФ от 04.09.2001 № 69н.
Налоговый кодекс Российской Федерации (ч. 2 от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 03.07.2016).
Яцкова М.А. Страховые выплаты: бухгалтерский и налоговый учет, проблемы и ошибки//«Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании». -2005. -№ 5.
О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 23.05.2016).
Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению: Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010).
Об организации страхового дела в Российской Федерации: Закон РФ от 27.11.1992 № 4015-1 (ред. от 03.07.2016).

Статья научная