Совершенствование системы внутреннего контроля за движением материально-производственных запасов и оценка ее эффективности

Внутренний контроль учета материально-производственных запасов представляет собой комплекс мероприятий и процедур, который был организован руководством предприятия для обеспечения достоверности сведений бухгалтерского и управленческого учета материальнопроизводственных запасов, а также предотвращения искажений и неправомерных действий в части их движения, принятия наиболее оптимальных управленческих решений в области управления материально-производственными запасами [1].

В организации может быть создана система внутреннего контроля (СВК), которая представляет из себя совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством экономического субъекта в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности, которая в т.ч. включает надзор и проверку, организованные внутри данного экономического субъекта его силам.

Система внутреннего контроля в организации, как правило, включает следующие элементы:

• -    контрольная среда - включает официальную позицию, осведомленность и действия представителей собственника и руководства относительно системы внутреннего контроля, а также понимание значения такой системы;

• -    процесс оценки рисков - представляет собой выявление и по возможности устранение рисков в ведении хозяйственной деятельности, а также их возможных последствий;

• -    информационная система, в т.ч. связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности;

• -    контрольные действия - включают политику и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются;

• -    мониторинг средств контроля - включает наблюдение за тем, функционируют ли они и были ли они изменены надлежащим образом в случае необходимости.

Методика оценки системы внутреннего контроля организации предусматривает использование определенного инструментария [2]. Среди основных методов оценки качества системы внутреннего контроля можно выделить следующие:

• -    применение экспертных методов на основе использования бальной оценки;

• -    использование «моделей зрелости», в которых раскрывается перечень признаков и критериев, соблюдение или несоблюдение которых позволяет судить об уровне «зрелости» и эффективности функционирования системы внутреннего контроля;

• - применение определенного набора стандартов и контрольных требований, соблюдение которых дает повод говорить о

высоком уровне качества функционирования системы внутреннего контроля;

– использование тестов и контрольных вопросов, по итогам ответов на которые формируется мнение об уровне результативности функционирования системы внутреннего контроля хозяйствующего субъекта.

Методика оценки системы внутреннего контроля организации требует проведения определенных процедур, к числу которых можно отнести:

– документальное оформление;

– выявление соответствия между фактической и учетной величиной объекта внутреннего контроля;

– санкционирование проведения хозяйственно-экономических операций;

– оценка правомочности принятия управленческих решений;

– качественная и количественная сверка данных в разрезе отдельных объектов контроля.

Одним из существенных факторов, влияющих на сбор надежных и достаточных аудиторских доказательств, является оценка состояния внутреннего контроля в организации, которая может осуществляться с помощью тестирования. Тесты для оценки системы внутреннего контроля целесообразно разделить на тесты для оценки контрольной среды и отдельных средств контроля. Такая методика тестирования учитывает требования федеральных и международных стандартов, позволяет комплексно охарактеризовать систему организации внутреннего контроля экономического субъекта во взаимосвязи с системой бухгалтерского учета.

В таблице 1 представлен тест оценки неотъемлемых рисков (НР) по операциям с материально-производственными запасами.

Таблица 1. Тест оценки неотъемлемых рисков по операциям с материальнопроизводственными запасами

№ п/п	Тест оценки неотъемлемых рисков	Результаты тестирования (да,частично, нет, нет информации)	Предпосылки формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности	Уровень риска	Выводы внутреннего аудитора по НР
1	Проводится ли инвентаризация МПЗ	Да	Существование, полнота,  права и обязательства	У1	Низкий
2	Закреплены ли результаты инвентаризации в соответствующих документах?	Частично	Существование, полнота, точность и оценка	У2	Ниже среднего
3	Применяются ли унифицированные формы первичной документации?	Да	Полнота, точность и оценка, оценка и распределение	У1	Низкий
4	Фиксируются ли первичные документы в журналах регистрации операций с МПЗ?	Нет  информа ции	Полнота, точность и оценка, оценка и распределение	У4	Высокий
5	Правильно ли определяется первоначальная стоимость поступивших материалов?	Частично	Оценка и распределение, точность и оценка	У2	Ниже среднего

В зависимости от ответов на вопросы оценки неотъемлемого риска аудиторское мнение делится на следующие уровни риска:

– у1 – низкий риск (да);

– у2 – риск ниже среднего (частично)

– у3 – умеренный риск (нет);

– у4 – высокий или неотъемлемый риск (нет информации). Надо ссылаться на МСА эти стандарты уже не действуют.

Основываясь на полученных ответах, внутренний аудитор формирует мнение о достоверности бухгалтерской отчетности.

Риски средств контроля заключаются в несвоевременности предотвращения или обнаружения ошибки, которая может касаться как остатка средств по счетам объектов бухгалтерского учета, так и групп однотипных операций и быть существенной.

Причем данная ошибка должна быть исправлена с помощью систем бухгалтерского учета и средств контроля.

Как и в случае с неотъемлемым риском, при оценке тестов на определение рисков системы контроля, аудиторское мнение будет основано на профессиональном суждении, исходящим из ответов на вопросы обнаружения рисков системы контроля.

В таблице 2 представлены тесты оценки риска средств контроля по операциям с материально-производственными запасами.

Таблица 2. Тесты оценки риска средств контроля по операциям с материальнопроизводственными запасами

№ п/п	Тест оценки риска средств контроля	Результаты тестирования	Предпосылки бухгалтерской отчетности	Уровень риска	Выводы внутреннего аудитора
1	Какова форма организации СВК? а) структурнофункциональная б) а + СВК в) б + ревизионная комиссия г) отсутствует	б)	Существование, права и обязательства,      полнота, оценка и распределение	У2	Ниже средне го
2	Насколько часто данные ведомостей сверяются с данными Главной книги? а) Раз в месяц б) Раз в квартал в) Раз в год г) не проводится	а)	Возникновение, точность и оценка	У1	Низкий
3	Имеется ли утвержденное положение об осуществлении внутреннего контроля? а) Да б) в разработке в) планируется г) нет	г)	Существование, возникновение	У4	Высокий
4	Вносятся ли корректировки в учетную стоимость МПЗ на основании результатов инвентаризации? а) Да б) Частично в) Нет г) Отсутствуют подобные данные	а)	Полнота, возникновение, точность и оценка, оценка и распределение	У1	Низкий
5	Имеется ли программа и график проверок достоверности отражения операций с МПЗ в организации? а) Да б) в разработке в) планируется г) нет	г)	Возникновение, полнота	У4	Высокий

При контроле операций с материальнопроизводственными запасами бухгалтер дает представление по вопросам:

– правовой обоснованности операций с МПЗ в части соблюдения договорных отношений с поставщиками и подрядчиками;

– экономической сущности отображения на счетах бухгалтерского учета МПЗ;

– полноты и правильности оценки МПЗ в финансовом и управленческом учете.

Безусловно, необходимо отметить и субъекты внутреннего контроля МПЗ. В зависимости от подчиненности они подразделяются на контролирующие и контролируемые.

Контролируемые субъекты – это участники бизнес процессов, к которым следует отнести саму организацию, ее собственников, органы управления, сотрудников (включая высший управленческий персо- нал), контрагентов, конкурентов и так далее. В части контролируемых субъектов внутреннего контроля учета МПЗ следует отнести материально-ответственных лиц, учетных и складских работников, участников производственного процесса, поставщиков МПЗ и т.д.

Контролирующим субъектом может быть любое физическое и юридическое лицо, которое согласно законодательству может осуществлять контроль за МПЗ.

Таким образом, внутренний контроль учета материально-производственных запасов следует рассматривать как механизм защиты интересов собственников организации от ошибок в системе учета движения МПЗ.

Для действенного внутреннего контроля необходимо разработать организационно-методический механизм формирования службы внутреннего аудита.

Одним из необходимых внутренних документов, подлежащих утверждению при создании службы внутреннего аудита как структурного подразделения организации, является положение о структурном подразделении - это правовой акт, устанавливающий статус, функции, права, обязанности и ответственность структурных подразделений.

Текст положения о подразделении может включать следующие разделы: общие положения, основные задачи, функции, права и обязанности, ответственность, взаимоотношения.

В общих положениях необходимо фиксировать полное наименование отдела и предприятия в целом, чьим структурным подразделением данный отдел является; указать подчиненность отдела тому или иному должностному лицу; определять нормативную базу, которой будут руководствоваться работники подразделения.

В структуре подразделения необходимо выделить его состав. В больших отделах могут образовываться подотделы, группы, звенья, и т.п.

В перечне задач необходимо выделить и поставить на первое место главную задачу отдела внутреннего аудита - контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организации. Затем следуют второстепенные, вспомогательные задачи, сопутствующие и конкретизирующие основную.

В функциях подразделения необходимо выделить конкретные задачи, поставленные перед структурным подразделением и зафиксировать в общем виде в предыдущем разделе.

В разделе компетенция подразделения необходимо сделать упор на перечисление прав работников отдела. Их обязанности перечислить в конце данного раздела.

В разделе ответственность следует перечислить нормы действующего законодательства и льготы, устанавливаемые в организации и применяемые в отношении работников.

В разделе взаимоотношения следует дать отражение какую и от кого отдел получает информацию, как и кому ее передает.

На рисунке 1 представлена схема организационно-методического механизма формирования и функционирования службы внутреннего аудита.

Рис. 1. Схема организационно-методического механизма формирования и функционирования службы внутреннего аудита

Принципы работы, которые должные быть закреплены в Положении о системе внутреннего контроля, являются условием успешного функционирования системы внутреннего аудита в организации:

• 1.    Принцип ответственности.

• 2.    Принцип сбалансированности.

• 3.    Принцип своевременного сообщения об отклонениях.

• 4.    Принцип соответствия  контроли

• 5.    Принцип комплексности.

• 6.    Принцип разделения обязанностей.

• 7.    Принцип разрешения и одобрения.

рующей и контролируемой систем.

Служба внутреннего аудита должна осуществлять следующие мероприятия последующего аудиторского контроля:

– осуществлять методическую поддержку обособленных подразделений (выпускать информационный бюллетень с рекомендациями по ведению учета, налогообложению);

– организовывать семинары по обучению и повышению квалификации бухгалтеров и экономистов подразделения, фи-

– проводить консультации по текущим вопросам;

– оказывать консультирование по автоматизации учетно-аналитической работы;

– осуществлять контроль за эффективностью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

– вести контроль за соблюдением законодательства, нормативных актов, требований учетной политики;

– осуществлять контроль за сохранностью и состоянием имущества подразделения, филиала, предприятия;

– осуществлять мероприятия по предупреждению злоупотреблений и проводить специальные расследования по фактам недобросовестных действий материальноответственных и должностных лиц.

Подход к повышению качества внутреннего контроля должен быть комплексным. Только выполнение всех вышеперечисленных мероприятий будет в наибольшей степени способствовать совершенствованию работы системы внутреннего контроля.

лиала, предприятия;