Способы сближения бухгалтерского и налогового учетов

Перед началом нового года каждая организация сталкивается с проблемой составления или корректировки основополагающего документа по ведению учета — учетной политики. Самой важной проблемой при этом является максимальное сближение между бухгалтерским и налоговым учетом. Мы рассмотрим основные принципы сближения бухгалтерской и налоговой учетной политики.

Разговоры о сближении налогового и бухгалтерского учета ведутся уже давно - еще с 2002 года, когда вступила в силу глава 25 НК РФ, благодаря которой и появился налоговый учет. Впрочем, за все это время на законодательном уровне были приняты лишь незначительные поправки, которые так и не устранили существенных различий между этими видами учета. Несмотря на это, есть целый ряд способов, помогающих организации совершенно законно сблизить налоговый и бухгалтерский учет и, значит, упростить работу бухгалтерии. Правда, применение некоторых из них может привести к увеличению налоговой нагрузки [3].

Наиболее распространенный способ сближения налогового и бухгалтерского учета, который большинство организаций могут применять, — это выбор и закрепление в учетной политике одинаковых методов амортизации основных средств. Амортизацию в налоговом учете можно начислять либо линейным, либо нелинейным методом [1]. В бухучете компания может выбирать из четырех способов: линейного, способа уменьшаемого остатка, способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и способа списания стоимости пропорционально объему продукции или работ [2]. Линейный является единственным общим для обоих учетов методом начисления амортизации основных средств. Однако расхождений в суммах начисленной амортизации не будет, только если в обоих учетах установлен одинаковый срок полезного использования основного средства и совпадает его первоначальная стоимость [4].

В налоговом учете срок полезного использования устанавливается на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.02 №1 [1]. Этой же классификацией организация вправе руководствоваться и для целей бухгалтерского учета (п.1 постановления Правительства РФ от 01.01.02 №1).

Сложнее добиться того, чтобы первоначальная стоимость объектов ОС была одинаковой в обоих учетах. Дело в том, что некоторые виды расходов, например расходы на командировки и консультации, связанные с приобретением основного средства, в налоговом учете можно учесть по-разному. Их можно либо включить в его первоначальную стоимость, либо отразить как прочие расходы. В бухгалтерском же учете указанные расходы увеличивают первоначальную стоимость объекта ОС [2].

Существенный недостаток применения линейного способа амортизации в бухучете заключается в том, что амортизационные отчисления в первые годы эксплуатации будут такими же, как и в последние, когда объекты требуют больше затрат на капитальный ремонт. Это приводит к тому, что использование линейного способа не позволяет сэкономить на налоге на имущество в начале эксплуатации объекта. Ведь для этой цели организации выгоднее, чтобы объекты ОС амортизировались быстрее, хотя бы в первые несколько лет. Для оптимизации платежей по налогу на имущество больше подходит, например, способ уменьшаемого остатка.

Применение в налоговом учете линейного способа начисления амортизации — не лучший выбор. Использование нелинейного метода более выгодно, так как позволяет списать большую часть стоимости объекта ОС в достаточно короткий срок и, следовательно, уменьшить налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет. Это особенно актуально для промышленных предприятий, у которых основные средства являются одной из главных статей активов [4].

Однако если организация намерена сблизить налоговый и бухгалтерский учет, ей придется смириться и с этими минусами, не позволяющими сэкономить на налогах на прибыль и на имущество.

Существует еще один несложный способ сближения учетов — выбор одинаковых методов оценки товаров и материалов. В налоговом учете таких методов четыре: ФИФО, ЛИФО, оценка по стоимости каждой единицы и оценка по средней стоимости . (С 1.01.2015 в налогообложении прекратиться применение метода ЛИФО). В бухгалтерском учете используются аналогичные методы, за исключением метода ЛИФО [3]. Таким образом, организация может установить в обоих учетах любой из указанных методов.

Наиболее выгодным для организации с точки зрения оптимизации налога на прибыль является метод ЛИФО. Ведь при его использовании материалы, первыми поступающие в производство, оцениваются по стоимости последних по времени приобретений. В ситуации непрерывного роста цен на сырье и материалы благодаря этому методу организация может включать в расходы материалы по максимальной стоимости. Однако с 1

января 2008 года метод ЛИФО в бухгалтерском учете не применяется. Поэтому, если раньше компания использовала этот метод, но впоследствии решила сблизить налоговый и бухгалтерский учет, она должна быть готова к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет [4].

Отметим, что в отношении разных групп сырья и материалов организация вправе применять разные методы их оценки. Ведь это не противоречит нормам Налогового кодекса. Более того, глава 25 НК РФ не раскрывает содержание методов оценки сырья и материалов. Поэтому правила списания их стоимости указанными методами следует искать в нормах бухгалтерского учета, в частности в ПБУ 5/01. В этом документе установлено, что выбранный способ применяется к группе (виду) материально-производственных запасов, то есть необязательно должен распространяться на все товарно-материальные ценности (далее ТМЦ), используемые компанией.

Немаловажным для сближения учетов в части списания сырья и материалов является еще и использование одинаковых принципов формирования цены приобретения ТМЦ. Различия возможны, если в бухучете организация не включает транспортно-заготовительные расходы в фактическую себестоимость сырья и материалов. В налоговом же учете такие расходы учитываются в покупной стоимости ТМЦ [1].

Таким образом, чтобы исключить разницу между учетами, компании следует и в бухгалтерском учете отражать сырье и материалы по фактическим ценам, включающим все расходы, связанные с их приобретением.

Также очевидно, что добиться сближения учетов можно, только если в них выбран одинаковый метод признания доходов и расходов — либо кассовый метод, либо метод начисления. Особенность кассового метода заключается в том, что организация признает доходы в том периоде, в котором получила оплату от покупателей и заказчиков, а расходы отражает только после их фактической оплаты. Применять кассовый метод можно и в налоговом, и в бухгалтерском учете. Выбор за организацией. Но для использования этого метода установлен ряд ограничений. Причем они различаются в налоговом и бухгалтерском учете.

В бухгалтерском учете кассовый метод могут применять лишь субъекты малого предпринимательства, причем социально ориентированные некоммерческие организации и эмитенты публично размещаемых ценных бумаг, являющиеся малыми предприятиями, не вправе его использовать.

В налоговом учете кассовый метод могут применять только те компании, у которых выручка от реализации не превышает 1 млн. руб. в среднем за каждый из предыдущих четырех кварталов. Этот метод в принципе не вправе использовать банки, кредитные потребительские кооперативы и микрофинансовые организации. Таким образом, очень немногие компании вправе применять кассовый метод одновременно и в налоговом, и в бухгалтерском учете. Хотя его использование в обоих учетах позволит не только сблизить их, но и существенно упростить ведение бухучета [4].

Впрочем, у большинства организаций, даже малых, средняя выручка превышает 1 млн. руб. в квартал. Это означает, что в налоговом учете они не вправе применять кассовый метод. Поэтому при расчете налога на прибыль они используют метод начисления, то есть признают доходы и расходы на дату перехода права собственности. Даже если такая компания является малым предприятием, но поставила цель на сближение учетов, в бухучете ей нецелесообразно выбирать кассовый метод. Ведь это приведет к расхождениям в учетах. Значит, малым организациям со значительными объемами выручки для сближения учетов следует отказаться от использования кассового метода в бухучете.

Итак, налоговый и бухгалтерский учеты – отличающиеся друг от друга учетные системы. Главными причинами отличия бухгалтерского учета от налогового являются множественные различия между правилами формирования оценки активов и обязательств, а также временем признания доходов и расходов в бухгалтерском учете и налогообложении по налогу на прибыль, которые усугубились с вводом в действие гл. 25 части второй Налогового кодекса РФ. И хотя бухгалтерский и налоговый учеты основываются на одних и тех же первичных документах, фиксируют одни и те же факты хозяйственной деятельности предприятия, результаты учетов могут кардинально разниться. Мы выявили три основных направления совершенствования данных видов учета и пришли к выводу, что их сближение не только приблизит Россию к МСФО, но и облегчит работу бухгалтеров.