Сравнительный анализ методик расчета налоговой нагрузки предприятий при различных системах налогообложения

Развитие хозяйствующих субъектов не представляется возможным без уплаты в бюджет налогов и сборов. Основными факторами, способствующих достижению указанных целей, является масштаб деятельности организации и ее отраслевая принадлежность. Особенно актуальным на сегодняшний день становится вопрос расчета налоговой нагрузки хозяйствующих субъектов.

На практике не существует единой методики для сравнения налоговой нагрузки при разных режимах налогообложения.

Для фирм малого и среднего бизнеса одним из наиболее эффективных и простых способов снижения налоговой нагрузки является переход на упрощенную систему налогообложения. В этом случае стоит проблема выбора варианта упрощенной системы с объектом налогообложения «доходы» или «доходы за минусом расходов». Представляется возможным рассмотреть решение этого вопроса с помощью формул (где ЕН – единый налог при упрощенной системе налогообложения):

ЕН = Доходы * 6%

ЕН = (Доходы – Расходы) * 15%

Доходы * 6% = (Доходы - Расходы) x 15%

Расходы * 0,15 = Доходы * 0,09

Расходы = Доходы * 0,06

Из полученной формулы можно сделать вывод, что если прибыль фирмы составляет более 40 % выручки, то для снижения налоговой нагрузки выгоднее выбрать упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы» и платить единый налог по ставке 6 %. Обычно такой вариант налогообложения подходит организациям, которые оказывают услуги (например, услуги аренды, консалтинговые или юридические услуги), и у которых как правило расходы незначительные. При этом действительная величина суммы единого налога будет еще ниже 6 % дохода, так как согласно норм Налогового кодекса РФ сумма подлежит уменьшению на страховые взносы в Пенсионный фонд и выплаченных пособий по временной нетрудоспособности (не более 50 %).

Тем предприятиям, у которых имеется значительная доля материальных и других затрат, для снижения налоговой нагрузки выгоднее выбрать упрощенную систему налогообложения «доходы минус расходы».

Плательщики единого налога на вмененный доход находятся в менее выгодном положении, так как они уплачивают налог исходя из физических показателей, включающих в себя величину базовой доходности и специальные коэффициенты, установленные Налоговым кодексом РФ. Таким образом, если деятельность налогоплательщика не велась, а он состоял в налоговых органах на учете, то сумма налога все равно должна быть рассчитана и декларация должна быть представлена. Таким образом ЕНВД не гарантирует заведомо низкой налоговой нагрузки, налогоплательщик должен стремиться быть более успешным в своей деятельности, тогда и налоговая нагрузка будет ниже.

Анализируя данные экспертов Центра экономических исследований «РИА-Аналитика» РИА Новости по вопросу налоговой нагрузки хозяйствующих субъектов можно сделать вывод, что в Российской Федерации налоговое бремя распределено по отраслям неравномерно. Например, в 2011 году налоговые поступления в бюджет составили 35,6% по нефтегазодобывающему сектору, что составляет наибольшую долю налоговой нагрузки данной отрасли. Организации, занимающиеся производством пищевых продуктов, имеют средний уровень нагрузки в области налогов, который составил лишь 8,7%. По другим отраслям налоговая нагрузка гораздо ниже [8].

В тоже время, общий уровень фискальной нагрузки в перспективе увеличится до 38-39% ВВП. Об этом говорится в Прогнозе социальноэкономического развития РФ на плановый период 2013-2014 годов, подготовленном Минэкономразвития РФ [3].

Оптимизация прогнозирования налогового бремени на будущий период является одним из эффективных способов увеличения рентабельности деятельности организации и выступает инструментом ее конкурентной борьбы. Поэтому исследование методики расчета и дальнейшего анализа налоговой нагрузки имеет большое значение для экономической деятельности организации.

Анализируя специальную литературу в области данной проблемы, представляется возможным сделать вывод, что данный вопрос находится в поле зрения многих практиков и теоретиков. Однако на данный момент времени не существует единого методического подхода к расчету и оценке налоговой нагрузки предприятия, а предлагаемые методики имеют и ряд преимуществ, и определенный ряд недостатков.

Рассматривая современную практику различных подходов к определению налоговой нагрузки, возникает вопрос о необходимости и обоснованности включения в расчет показателя – косвенных налогов и налога на доходы физических лиц, корректности соотношения общей суммы налогов предприятия и его прибыли, добавленной стоимости и выручки.

Нормативно правовой базой порядка расчета налоговой нагрузки является Постановление Правительства от 23.06.2006 № 391 «Об утверждении Методики расчета величины совокупной налоговой нагрузки на день начала реализации резидентом Особой экономической зоны в Калининградской области инвестиционного проекта и порядка установления (фиксации) факта увеличения этой величины», а также методика, утвержденная Приказомом Федеральной налоговой службы от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» (в ред. приказа ФНС от 10.05.2012 № ММВ-7-2/297@). Согласно методике ФНС РФ величина налогового бремени определяется делением налоговых отчислений к выручке налогоплательщика [1, 2]. И позволяет охарактеризовать только налогоемкость продукции, произведенной хозяйствующим субъектом, не давая, при этом, реальной характеристики налогового бремени, которое несет предприятие-налогоплательщик, т.к. выручка не служит источником уплаты всех налогов.

На основе проведенного анализа разработок экономистов-теоретиков в области вопроса анализа налоговой нагрузки, предлагается использовать ряд методик. Каждый из исследователей данной темы таких, как: Е.А. Кирова, М.Н. Крейнина, М.И. Литвин, Т.К. Островенко и др., предлагал определенные показатели, отражающих различные аспекты деятельности.

Автором методического подхода Крейниной М.Н. предлагается следующая формула для определения налоговой нагрузки (НН):

НН = ( В – З – Пч) / Пч * 100%

В – выручка от реализации продукции (работ, услуг), имущества и т.п., а также внереализационные доходы;

З – затраты на производство и реализацию продукции без учета косвенных налогов;

Пч - чистая прибыль после уплаты налогов в бюджет.

Особенность данного метода является то, что в расчете не участвуют суммы по косвенным налогам. Автор считает, что косвенные налоги в меньшей степени влияют на величину прибыли предприятия. Рассматриваемый метод определения налоговой нагрузки может применяться для анализа влияния на финансовое состояние предприятия только прямых налогов. С мнением Крейниной М.Н. можно не согласиться, т.к. косвенные налоги включаются в затраты на производство, что ведет в свою очередь к уменьшению прибыли [6].

Е.А. Кирова в своей методике отмечает, что в качестве базы для исчисления налоговой нагрузки на экономический субъект некорректно применять такой показатель, как выручка. Автор разделяет показатели налоговой нагрузки на абсолютный и относительный. При этом налог на доходы физических лиц в расчет не принимается, поскольку его плательщиками являются физические лица, а предприятие выступает в качестве налогового агента. Относительная же налоговая нагрузка определяется как отношение абсолютной нагрузки к вновь созданной стоимости, т.е. показывает долю налогов с учетом недоимки и пеней во вновь созданной стоимости [5].

Литвин М.И. предлагает рассчитывать показатель налоговой нагрузки как частное общей суммы налогов к размеру источника средств для уплаты налогов. По мнению автора, доход экономического субъекта может быть выбран в качестве источника средств для уплаты налогов. Основываясь на данную методику можно сделать вывод, что включение в расчет налоговой нагрузки такого показателя, как налог на доходы физических лиц, является не совсем корректным. Т.к. в данном случае предприятие выступает в качестве налогового агента, а не в качестве налогоплательщика [7].

Островенко Т.К. предлагает рассчитывать налоговую нагрузку в разрезе частных и обобщающих показателей. К обобщающим, автор относит такие показатели, как:

• -    налоговая нагрузка на доходы предприятия ( ННд );

• -    налоговая нагрузка на собственный капитал ( ННск );

• -    налоговая нагрузка на прибыль до налогообложения ( ННп).

Указанные выше показатели рассчитываются так:

ННд = НИ / В

ННск = НИ / СКср

НИ – налоговые издержки;

В – выручка от реализации продукции (работ, услуг), имущества и т.п., а также внереализационные доходы;

СКср – среднегодовая сумма собственного капитала.

Расчет частных показателей налоговой нагрузки, как считает автор, производится как отношение налоговых издержек к соответствующему источнику покрытия. Используя эту методику, положительным моментом является то, что может быть рассчитана налоговая нагрузка в расчете на одного работника. Анализируя полученный результат, представляется возможным определить вклад отдельного работника в формирование прибыли предприятия с объема налоговых платежей в бюджет. Достоинством методики является то, что в зависимости от поставленных управленческих задач, возможно рассчитать налоговую нагрузку с различной степенью детализации и в любых субъектах хозяйственных отраслей [9].

И.Л. Юрзинова предлагает рассматривать уровень адаптации хозяйствующего субъекта к существующим условиям налогообложения через коэффициент налоговой лояльности хозяйствующего субъекта. Плюсом применения методики является удобство для принятия управленческих решений в области налогообложения предприятия. Минусом является излишняя сложность и трудоемкость расчета, что в свою очередь не позволяет оценить налоговые риски [10].

М.С. Власова предлагает исчислять уровень налоговой нагрузки в собственных источниках формирования оборотных средств, используя формулу:

Ну = ДЕЛЬТАН / СОС

Ну – устойчивость налогообложения;

ДЕЛЬТАН – величина налоговых отчислений в год;

СОС – собственные оборотные средства предприятия.

Показатель налоговой устойчивости имеет обусловленные преимущества перед показателями налоговой нагрузки, так как с его помощью можно не только контролировать величину оборотных средств предприятия, но и анализировать обязательные платежи в бюджет. Вместе с тем этот коэффициент нуждается в совершенствовании, так как не учитывает всех аспектов налогообложения, влияющих на деятельность хозяйствующих субъектов [4].

В научной литературе можно встретить разные методики определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты. Различие их проявляется в толковании таких ключевых моментов, как количество налогов, включаемых в расчет налоговой нагрузки, а также определение интегрального показателя, с которым соотносится сумма налогов.

Каждый из рассмотренных подходов по-своему применим. Однако, прежде чем приступить к отбору методики, нужно реально представлять, что для полноценного анализа требуется показатель, который бы увязывал величину налогового бремени предприятий с возможностями их развития на основе самофинансирования.

Далее, для каждой отрасли народного хозяйства необходимо заняться поиском «критической точки» налоговой нагрузки, т.е. разработать отраслевые нормативы предельной налоговой нагрузки, основанные на анализе доли материальных затрат, затрат на оплату труда и амортизации в добавленной стоимости.

Нормативы должны иметь максимальные и минимальные значения и применяться в зависимости от бюджетных потребностей, а также приоритетов экономического развития отраслей.