Теоретические основы бухгалтерского учета расчетов по оплате труда, страховым взносам и прочим операциям

Современные подходы развития рыночной экономики характеризуются изменениями подходов к оплате труда работников, которая напрямую зависит от специфики деятельности организации, от результатов труда ее персонала, результативности структурных производственных подразделений [15].

Современная экономическая литература рассматривает различные концепции к определению заработной платы.

Так, в концепции разработанной В. Петти и Д. Рикардо, заработная плата является денежным выражением «минимума средств существования». По мнению А. Маршала в «жизненно необходимые средства» включены средства «чтобы работать» и «чтобы жить». А. Смит в своих работах писал, что заработная плата должна включать в себя стоимость жизненных средств человека, чтобы он мог «работать» [18].

В своих работах К. Маркс предложил концепцию, в которой разграничил понятия «труд» и «рабочая сила». Обосновав это тем, что заработная плата представляет собой денежную форму товара «рабочая сила», которая определяется рабочим временем, необходимым для его производства [17].

В ст. 129 ТК РФ дается определение заработной платы, как вознаграждение за труд, которое напрямую зависит от квалификации работника, сложности, количества и условий выполненной им работы [1].

Основные документы, которые использует бухгалтер для учета расчетов с персоналом по оплате труда:

• -    Трудовой кодекс РФ;

• -    Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

• -    Налоговый кодекс РФ (часть вторая).

Для расчета пособий по временной нетрудоспособности согласно Федеральному закону № 82-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда» применяется минимальный размер оплаты труда. Минимальный размер оплаты труда с 1 июля 2017 года составит 7800 рублей в месяц [7].

К нормативно-правовому регулированию трудового законодательства относят Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые насчитывают 24 документа [6]. Организации для ведения бухгалтерского учета применяют план счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению [8].

Таким образом, порядок расчетов и выплат заработной платы регулируется множеством законов, нормативными и законодательными актами. Руководители и бухгалтера хозяйствующего субъекта обязаны следить за изменениями в трудовом и налоговом законодательстве в области оплаты труда и социальном страховании.

Существует два вида заработной платы: основная и дополнительная. Основная заработная плата - это оплата труда в соответствии с нормами трудового договора. Дополнительная включает в себя надбавки, компенсационные выплаты и премии [17].

В соответствии с действующим законодательством организации имеют право самостоятельно выбирать, какую систему оплаты труда применить для наиболее эффективных расчетов с работниками за выполненный труд [14].

Таким образом, организации могут применять следующие системы оплаты труда: тарифная, бестарифная и смешанная.

Тарифная система оплаты труда включает в себя следующие элементы:

• -    тарифная ставка - это фиксированный размер оплаты труда работников за один час или день;

• -    должностной оклад - это фиксированная сумма оплаты за полностью проработанный месяц не зависимо от его абсолютной продолжительности [15].

Организации устанавливают тарифную ставку следующих видов: почасовую, дневную, месячную.

• В ТК РФ предусмотрены две формы тарифной оплаты труда - это сдельная и повременная [1].

Сдельная форма применяется в тех случаях, когда результаты труда можно измерить в натуральных показателях [16].

В сдельной форме оплаты труда так же существует несколько систем (рисунок 1).

	Сдельная форма оплаты труда
1	i	1	1
Прямая сдельная система оплаты труда	Сдельно -прогрессивная система оплаты труда	Сдельно -премиальная система оплаты труда	Аккордная система оплаты труда

Рисунок 1 - Схема сдельной формы оплаты труда

В повременной форме оплаты труда выделяют простую повременную и повременно-премиальную системы. При простой повременной сумма заработной платы определяется исходя из фактически отработанного времени и тарифной ставки. Повременно-премиальная включает в себя простую повременную и премию за определенные показатели работы [18].

Применение организациями бестарифной системы оплаты труда возможно тогда, когда расчет оплаты труда рассматривается с учетом участия каждого члена трудового коллектива в конечном результате его деятельности. Тарифные ставки при такой системе не устанавливаются.

Распределение оплаты труда персонала проводят с применением коэффициентов участия, которые учитывают уровень их квалификации [14].

Оплата труда содержащая одновременно элементы тарифной и бестарифной системы называют смешанной системой оплаты труда. Смешанная система включает в себя следующие элементы: система плавающих окладов, комиссионная система оплаты труда [16].

Помимо должностных окладов, система оплаты труда предусматривает выплату работникам надбавок, компенсаций и доплат. Основные виды гарантированных доплат и надбавок установлены в ТК РФ, а так же в нормативно-правовых актах Правительства РФ.

Таким образом, в ТК РФ выделяют следующие виды надбавок, компенсационных выплат и мотивирующих доплат (таблица 1).

Таблица 1 - Надбавки, компенсационные выплаты и мотивирующие доплаты

Надбавки	Компенсационные выплаты	Мотивирующие доплаты
-      по      инициативе работодателя	- за работу в ночное врем	-        профессиональное мастерство
-           установленные действующим законодательством	- за сменный режим работы	- совмещение должностей
-	- за выходы в выходные дни	- квалификационный разряд
-	- за вахтовый метод работы	- ученая степень

Рассмотренные системы и формы оплаты труда определяют направления правильной оценки трудовых обязанностей работника, что является одним из важных моментов учета расчетов с персоналом по начислению и выплате заработной платы, а так же оптимизации затрат организации.

Расходы на оплату труда являются важнейшими статьями себестоимости любого экономического субъекта. По способу включения в себестоимость расходы на оплату труда могут быть прямыми и косвенными. По правилам бухгалтерского учета расходы направленные на заработную плату сотрудников, списываются на себестоимость продукции, товаров, работ и услуг [10].

Для синтетического учета расчетов с персоналом по начисленным суммам оплаты и удержаниям из нее Планом счетов предусмотрено использование счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Кредитовое сальдо показывает задолженность предприятия перед персоналом. Аналитический учет по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» ведется по каждому сотруднику организации. Дебетуемый счет выбирается исходя из того, для какой работы был занят сотрудник.

Бухгалтерские проводки по начислению заработной платы выглядят следующим образом (таблица 2).

Таблица 2 - Бухгалтерские проводки по начислению заработной платы

Дт	Кт	Содержание операции
08	70	- за строительно-монтажные работы выполняемые хозяйственным способом
10, 15	70	- за разгрузку материалов
20	70	- за изготовление продукции, работ или услуг в основном производстве
23	70	- рабочим за изготовление продукции, работ или услуг во вспомогательном производстве
25	70	-  общепроизводственному персоналу или другим категориям работников за содержание и ремонт общепроизводственных объектов
26	70	-   административно-управленческому  персоналу  или   другим категориям за ремонт и содержание общехозяйственных объектов
28	70	- за исправление брака
44	70	- персоналу торговых предприятий

Структура этих затрат, принципы распределения по объектам калькулирования не регулируются едиными требованиями законодательства, а зависят от организационно-технических условий каждой организации [17].

Заработная плата является основным источником дохода большинства людей, поэтому каждого работника интересует не только размер оплаты труда, но и производимые удержания из нее.

На рисунке 2 представлены виды удержаний из заработной платы в соответствии с действующим законодательством.

Удержания из заработной платы работника — Обязательные удержания Удержания по инициативе Удержания по инициативе работника Налог на доходы физических лиц На основании решений принимаемых работодателем На основании письменного заявления работника Удержания по исполнительным листам По поручениям-обязательствам за приобретенные товары в кредит Возмещение материального ущерба, причиненного организации Алименты Удержания за брак На лицевой счет в банке Удержания из заработной платы лиц, отбывающих исправительные работы —► —► —► Удержание за своевременно не возвращенные суммы Оплата коммунальных услуг и квартплаты По письменному поручению о переводе страховых взносов по договорам личного Удержание по представленным ссудам и займам Удержание штрафов, налагаемых судебными или иными F Удержание излишне выданной заработной платы Оплата стоимости содержания детей в дошкольных учреждениях компетентными органами

Рисунок 2 - Удержания из заработной платы работника

Обязательные удержания регламентируются законодательством РФ, которое регулирует порядок их удержаний. В зависимости от оснований существуют лимиты удержаний, установленные ст. 138 ТК РФ [1].

Бухгалтерские проводки удержаний из заработной платы выглядят следующим образом.

Обязательные удержания:

• -    Дт 70 Кт 68 - удержан из заработной платы НДФЛ;

• -    Дт 70 Кт 76 - удержание по исполнительным документам.

Удержания по инициативе администрации:

• -    Дт 94 Кт 71, Дт 70 Кт 94 - удержания неиспользованных и невозвращенных своевременно подотчетных сумм;

• -    Дт 70 Кт 28 - удержание с виновников брака;

• -    Дт 70 Кт 73/2 - удержание за причиненный материальный ущерб;

• -    Дт 70 Кт 73/1 - удержание в счет погашения займов выданных предприятием работнику [18].

Таким образом, следует отметить, что обязательным удержаниям подвергаются все граждане получившие доход в виде заработной платы. Рассмотрев виды удержаний можем сделать вывод, что обязательные удержания являются одним из основных источников дохода государства.

Помимо удержаний из заработной платы, действующим законодательством предусмотрены еще и отчисления с нее. К числу таких отчислений относятся страховые взносы во внебюджетные фонды РФ. Следует отметить, что страховые взносы выплачивает работодатель за счет средств организации.

Нормативно-правовое регулирование осуществляется действующими Федеральными законами «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальный фонд обязательного медицинского страхования РФ». Совокупная величина страховых взносов на период 2015-2017 гг. составляет 30,2 % [4].

Для бухгалтерского учета страховых взносов планом счетов предусмотрен счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». К счету открываются субсчета на каждый внебюджетный фонд. Начисленные взносы отражают по кредиту этих субсчетов в корреспонденции с дебетом учета затрат [12].

Перечисление страховых взносы отражают по кредиту счета 51 «Расчетный счет» в дебет субсчетов счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» [13].

Сумму страховых взносов на обязательное социальное страхование, на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством плательщики страховых взносом имеют право уменьшить на сумму понесенных ими расходов на выплату страхового обеспечения [3].

В бухгалтерском учете для расчетов с персоналом по прочим операциям, кроме расчетов по оплате труда, расчетов с подотчетными лицами, используется счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

Дебетовое сальдо по субсчету 73/1 «Расчеты по предоставленным займам» показывает задолженность работника перед предприятием по полученному займу. Дебетовое сальдо по субсчету 73/2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» показывает задолженность работника перед предприятием по сумме нанесенного ущерба [8].

По кредиту счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» отражают погашение задолженности сотрудников [8].

Учет труда и расчетов с персоналом по оплате труда, страховым взносам и прочим операциям является одним из трудоемких разделов бухгалтерского учета. Важно не только правильно отразить расчеты по заработной плате и страховым взносам в бухгалтерском учете, но и правильно рассчитать сумму, причитающуюся к выплате каждому работнику по всем основаниям, а так же своевременно удержать из заработной платы суммы обязательных или иных вычетов. Заработная плата и отчисления на социальное страхование занимают наибольший удельный вес в себестоимости продукции, товара, работ и услуг и оказывают влияние на ее уровень. Снижение себестоимости продукции происходит за счет улучшения методов организации труда, совершенствования учета заработной платы и отчислений на социальное страхование и оптимального использования рабочего времени.