Теоретические подходы к определению понятий "расходы", "затраты", "издержки"

Главной целью любого предприятия является получение прибыли – разности между полученными доходами и произведенными расходами. Таким образом, чем больше доходы и меньше расходы, тем больше прибыль. Поэтому успех деятельности предприятия зависит от того, может ли оно влиять на два эти фактора. Если ответ положительный, то такое предприятие можно назвать конкурентоспособным, в то же время влиять на цену на рынке не всегда возможно. Доход предприятия зависит, в первую очередь, от цены проданной продукции (работ, услуг), которое произвело предприятие. А она, в свою очередь, зависит от себестоимости, то есть количества произведенных затрат на единицу продукции.

Совершенно очевидно, что от того, как ведется учет затрат и определяется себестоимость произведенной продукции, зависит финансовый результат деятельности предприятия.

В отечественной и зарубежной научной литературе, а также и в практической деятельности хозяйствующих субъектов понятие «затраты» не имеет сегодня однозначного, устоявшегося толкования и поэтому разными науками, многими учеными и практиками трактуется по-разному. Наряду с категорией «затраты», применяются такие понятия, как «издержки» и «расходы». Нередко определение одного из этих понятий дается через другое, более того часто происходит отождествление данных понятий.

Начиная с А.Смита и Д. Рикардо существует множеств различных теорий о трактовке понятий: «затраты», «издержки», «расходы».

А.Смит в «Исследовании о природе и причинах богатства народов» (1776 г.) вводит понятие абсолютных издержек. У автора «Богатства народов» понятия «затраты», «издержки», «расходы - многоаспектное. В одних случаях понятие «затраты» - это «затраты на содержание основного капитала ... могут быть приравнены к затратам на ремонт, ... затраты на содержание оборотного капитала», «поземельные издержки землевладельца, первоначальные и ежегодные издержки фермера», «расходы крупного землевладельца» [1, С 300]. Д. Рикардо, автор теории сравнительных издержек, определял издержки как средние затраты общества на единицу продукции.

Маржиналисты возводят издержки к психологическому явлению, основанному на предельной полезности. Они представляют издержки как сумму, которая уплачивается фирмой за факторы производства, определяемых предельной их полезностью. Маржиналисты относят данное понятие к конкретному предприятию, издержки и доходы которого выступают как функции от масштаба производства.

Исследования в рамках теории «предельных издержек производства» позволили А. Маршаллу выявить закономерности изменения удельных издержек производства при увеличении объемов производства на предприятии. По мнению А. Маршалла, в условиях конкуренции удельные издержки по мере укрупнения производства либо снижаются, либо развиваются параллельно, но не опережают темпы роста объемов производства. В долгосрочном периоде постоянные издержки становятся переменными. Превышение издержек над величиной рыночной цены заставляет фирму покинуть рынок[2].

Австрийский теоретик Ф. Визер указал, что сущность издержек состоит в их альтернативности, предполагающая альтернативные возможности использования ресурсов. Эта теория включает в себя следующие положения:

• –    производительные блага представляют собой будущее. Их ценность зависит от ценности конечного продукта;

• –    ограниченность ресурсов определяет конкурентность и альтернативность способов их использования;

• –    издержки производства имеют субъективный характер и зависят от альтернативных возможностей, которыми приходится жертвовать при производстве некоего блага;

• –    действительная стоимость (полезность) любой вещи есть недополученные полезности других вещей, которые могли быть произведены с помощью других ресурсов, истраченных на производство данной вещи. Данное положение известно также как закон Визера;

• –    вменение осуществляется на основе альтернативных издержек — издержек утраченных возможностей[3].

Более отличной от предыдущих теорий издержек, выступает институциональная теории издержек (Дж. К.Кларк, Дж. А.Гобсон). Теоретик Дж. К.Кларк занимался проблемой накладных издержек. Он создал классификацию типов накладных издержек (индивидуальные и общественные, абсолютные, дополнительные, финансовые, производственные, долгосрочные и краткосрочные), провел подробное их описание.

Заслугой второго теоретика (Дж. А.Гобсон) данной школы является то, что он ввел понятие «человеческие издержки». Он показал, что человеческие издержки измеряются качеством, характером и силой трудовых усилий, способностями человечества совершать эти усилия, дать импульс мощному потоку человеческих дел [4, С 115].

По мнению группы российских ученых: Райзберг. Б.А., Ковалев В.В., Борисов А.Б. затраты есть выраженные в денежной форме расходы предприятий, предпринимателей, частных производителей на производство, обращение, сбыт продукции. Когда они говорят о затратах, предназначенных на производство, обращение, сбыт продукции, то экономическое содержание данного понятия аналогично понятию «издержки». [5]

Но в бухгалтерском учете употребляют словосочетание с «затратами», в экономическом анализе - с издержками. В основе определения понятия «издержки» Райзберг Б.А., Ковалев В.В., Борисов А.Б положили два основных факта: издержки есть выраженные в денежной форме затраты, обусловленные расходованием разных видов экономических ресурсов (сырья, материалов, труда, основных средств, финансовых ресурсов) в процессе производства и обращения продукции, товаров. Расходы в их определении выступают как перемещение средств в процессе хозяйственной деятельности, приводящее к уменьшению средств предприятия или к увеличению его долговых обязательств. Для того, чтобы имели место затраты, а затем издержки, авторы придают первостепенное значение понятию «расходы». Расходы в определении Райзберга, Ковалева, Борисова значительно превосходят уровень затрат, издержек.

В современной литературе встречаются разные трактовки терминов «затраты», «издержки» и «расходы», которые представлены в табл. 1.1.

Таблица 1.1. Трактовка терминов «затраты», «расходы»,

«издержки».

Затраты	Расходы	Издержки
Это денежная оценка стоимости материальных, трудовых, финансовых, природных, информационных и других видов ресурсов на производство и реализацию продукции за определенный период времени [Скляренко В.К.].	Это выраженные в денежном выражении объем ресурсов, использованных в процессе деятельности хозяйствующего субъекта [Котляров С.А.]	Это затраты, характеризующие стоимостную оценку потребления товаров и услуг. Величина затрат всегда оценивается на основании известных (в зависимости от целевого назначения затрат) цен [Мюллендорф Р. и Карренбауэр М.]
Это часть расходов организации, связанных с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, т.е. с обычными видами деятельности [Бакаев А.С.]	Это статья издержек, относящихся к текущему учетному периоду [Энтони Р. и Риса Дж.]	Это все, что производитель затрачивает в целях производства [Райзберг Б.А., Лозовский Л.М., Стародубцева Е.Б.]
Это стоимость части ресурсов (затрат) предприятия, которые израсходованы на изготовление продукции, работ и услуг [Врублевский Н.Д.]	Это использование или потребление товаров и услуг в процессе получения дохода [Хендриксен Э.С. и Ван Бреда М.Ф.]	Это ресурсы, израсходованные для осуществления «каких-либо экономиических действий», с другой стороны - это «производственные ресурсы» [Вечканова Г.Р.]

Как видно из таблицы, В.К. Скляренко дает более точное понятие затратам, затраты включают в себя все ресурсы, которые необходимы для производства продукции, и выражаются в денежном эквиваленте.

Мнение С.А. Котлярова [6, С 38] о понятии расходов является наиболее точным. С мнением В.К. Скляренко [7] о понятии себестоимости также можно согласиться, сказав, что себестоимость - это выраженные в денежном эквиваленте объем ресурсов, использованных в процессе деятельности хозяйствующего субъекта. Нельзя согласиться с вышеизложенными понятиями издержек, т.к. они не раскрывают всю суть данного термина. Взамен этого автор предлагает свое понятие издержек, т.е. издержки - это такие затраты, которые направлены для получения выгоды в будущем.

Совсем иначе трактуют данные понятия литература по бухгалтерскому учету и российское законодательство (Налоговый Кодекс РФ). Как следует из данных источников, затраты - это ресурсы, «уничтожаемые» (поглощаемые) в процессе производства для получения выпускаемых предприятием продуктов (оказания услуг) и их реализации. Ресурсы же трактуются здесь как источники и предпосылки получения необходимых людям материальных и духовных благ, которые можно реализовать при существующих технологиях и социально-экономических отношениях.

Согласно положению по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) расходы организации представляют уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Существует весьма явное различие в определениях «расходы», данное в ПБУ 10/99 от терминологии «расходы», отраженной в Налоговом Кодексе РФ [8].

Согласно главе 25 Налогового Кодекса РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Данный документ рассматривает это понятие более узко. Сопоставляя эти два источника, можно сделать вывод, что признаком отличия расходов от затрат является документационное обеспечение. Но этот признак градации не приемлем для управленческого учета и управленческого анализа [9].

Из Концепции бухгалтерского учета вытекает, что расходами в рыночной экономике признается уменьшение экономических выгод на протяжении отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала (кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников).

Итак, в процессе исследования мною была установлена одна важная истина: расходы включают материальные затраты, затраты на производство продукции (работ, услуг), оплату труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, иные затраты, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.).

Добавим в подкрепление тех положений, которые были выдвинуты несколько раньше: расходы - это часть затрат, которая полностью потрачена в течение определенного периода для получения дохода, временной промежуток возникновения которых необязательно совпадает с моментом оплаты ресурса.

Ранее было отмечено, что смежным понятием, которое используется в различных источниках как затраты или расходы, является понятие «издержки». Издержки производства - это стоимость использованных при изготовлении продукции материальных и трудовых ресурсов. Издержки обращения - это затраты, связанные с доведением готовой продукции до потребителя. Они включают следующие составляющие: расходы по хранению продукции на складах, погрузке и разгрузке, перевозке и продаже.

Таким образом, затраты - это денежная оплата приобретенных товаров или услуг, которая впоследствии будет вычтена из прибыли (списана в расходы). В балансе они отражаются как активы. Видно, что расходы - это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода.

Итак, привычка отождествлять понятия: «затраты», «издержки», «расходы» основана на некоторых взглядах авторитетных ученых, благодаря авторитету которых она и распространялась. Различиями в этих понятиях необходимо считаться, в особенности, экономисту. Ошибочный взгляд на эти понятия может стать одной из причин неправильного принятия решений, настольно значительным, что он может охватить все производство в целом.

Таким образом, различая понятия расходов, затрат и издержек, можно сказать, что расходы относятся к операционной деятельности предприятия и к его денежному потоку, поскольку возникают в процессе его текущей операционной деятельности и требуют для своей оплаты денежных средств. Затраты и издержки являются бухгалтерской категорией, с денежным потоком не связаны и служат элементами, формирующими показатель себестоимости.