Типичные ошибки при инициативном аудите взаиморасчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками

Гарантом положительных экономических показателей деятельности хозяйствующего субъекта и повышенной ликвидности является хорошо налаженная последовательность расчетных операций между ним и его контрагентами. От оперативности проведения расчетов с контрагентами зависит бесперебойность работы предприятия, а также его статус на рынке товаров и услуг. Любой хозяйствующий субъект, зарекомендовавший себя в качестве надежного партнера, быстрее найдет потенциальных инвесторов, новых партнеров и контрагентов.

В процессе своей хозяйственной деятельности организация неизбежно сталкивается с разного рода взаиморасчетами с поставщиками за приобретенные у них сырье и материалы или оказанные услуги, покупателями – за купленную продукцию, бюджетными органами – при платежах по налогам и сборам. Для правильного, достоверного учета этих расчетов в помощь практикующим бухгалтерам имеются все необходимые материалы (нормативные, учебные, методические, материалы судебных заседаний по данному вопросу). Однако, как показывает практика, по-прежнему совершается большое количество досадных ошибок в области учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, ведущих к искажению отчетности и повышению аудиторского риска.

У организаций, подверженных обязательному аудиту, снижается вероятность подобных ошибок при условии, что руководство и бухгалтерская служба этих организаций следуют рекомендациям аудиторов, выявивших те или иные недочеты и нарушения в данной области учета.

Егорова Л.В. Типичные ошибки при инициативном аудите взаиморасчетов...    27

У организаций, не подпадающих под обязательный аудит, как правило, риск необ-наружения ошибок выше, особенно если у них отсутствует система внутреннего контроля.

На данном этапе исследования, думается, целесообразно кратко отразить последовательность проведения аудита учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками для хозяйствующих субъектов, прибегающих к инициативному аудиту. Поскольку в Федеральном законе от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» отсутствует четкая трактовка инициативного аудита, следовательно, понятия обязательного аудита и инициативного аудита ничем друг от друга не отличаются по методике их проведения и должны соответствовать применяемым с 1 января 2018 г. в практике аудита в России Международным стандартам аудита (МСА) [3]. Классическая схема аудита организации участка данного сегмента в организациях представлена на рисунке 1.

Для оценки эффективности и надежности системы внутреннего контроля хозяйствующего субъекта особое внимание уделяется возможности системы по контролю основных направлений (рис. 2).

Определение степени влияния на организацию внешних и внутренних факторов

Оценка степени риска системы первичного учета по результатам аналитических мероприятий и оценка качества работы системы внутреннего контроля (при наличии)

Определение примерного объема документов, необходимых к проверке по данному разделу

Формирование мнения об эффективности функционирующей системы контроля, ее соответствии размерам и специфике деятельности хозяйствующего субъекта

Рис. 1. Последовательность проведения аудита учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками

	Реальность отражения хозяйственных операций
•-------------------------------	—

Полнота отражения совершаемых хозяйственных операций

Актуальность отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете

Адекватность оценки и классификации

Рис. 2. Основные направления проверки системы внутреннего контроля при аудите учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками

28 в ыпуск 3/2019

Так, например, только за 2018 г. в 28 организациях из 32 опрошенных компаний было совершено 3360 покупок, подтвержденных первичными документами. В ходе выборочного анализа этих документов были выявлены нарушения порядка их оформления. Наиболее распространенными ошибками стали:

• •    неправильное указание ИНН контрагента;

• •    отсутствие реквизитов платежного поручения в счете-фактуре от поставщика при авансовом методе расчетов;

• •    отсутствие подписей должностных лиц на товарных накладных;

• •    халатность подотчетных лиц ряда организаций в части истребования у поставщика отрывной части доверенности на получение товарно-материальных ценностей при самовывозе товара.

Перечисленные ошибки могут стать причиной спора с налоговой службой в части признания обоснованности и действительности расходов, принятых исследуемыми организациями. Однако наиболее серьезной ошибкой, исходя из судебной практики, считается неправильное указание ИНН контрагента в счете-фактуре.

Если у партнеров анализируемых хозяйствующих субъектов есть взаимные обязательства, т.е. каждое лицо сделки в отношении другого является одновременно и должником, и кредитором, то проводится взаимозачет. Зачет позволяет аннулировать задолженность, не перечисляя друг другу денежные средства. Для зачета взаимной задолженности достаточно заявления одной стороны (ст. 410 ГК РФ) [1]. Предварительно проводится сверка задолженности с контрагентом, которая позволяет удостовериться, что должник и кредитор зафиксировали у себя в учете идентичные суммы, а значит, их можно закрывать зачетом. Для этого, например, ООО «ХХХ»

направляет другой стороне заявление о проведении взаимозачета. Такое заявление составляется в произвольной форме, но с соблюдением требований, предъявляемых к первичным учетным документам. В заявлении на проведение зачета указывается конкретная дата, с которой обязательства сторон считаются исполненными.

Ошибки, выявляемые при проверках, чаще всего оказываются несущественными с точки зрения влияния на достоверность отчетности, однако заслуживающими внимания для их исправления. На сегодняшний день было обобщено в качестве типичных несколько таких ошибок:

• 1.    Принятие руководителем решений о закупке сырья, материалов, полуфабрикатов под еще незаключенные договоры поставки с покупателями. Как показал анализ, в 43% случаев, т.е. в 14 хозяйствующих субъектах из 32, впоследствии договоры так и не были заключены, а потенциальные покупатели так и оставались в статусе потенциальных. При этом естественно, что поставщики отказывались принимать обратно материалы, так как это противоречило условиям договоров. Для предотвращения таких ошибок в будущем следует заключать договоры, оговаривая все условия сделки в юридическом аспекте. Необходимо приложить максимальные усилия для заключения договоров, предусматривающих 100%-ю предоплату.

• 2.    Ничем не обоснованный отказ руководства переходить на упрощенную систему налогообложения. В настоящий момент подавляющее количество поставщиков исследуемых хозяйствующих субъектов применяет упрощенную систему налогообложения. Для опрошенных организаций это чревато тем, что они не могут поставить к вычету суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным активам, поскольку их контрагенты, в соответствии

• 3.    Как показало исследование, влияние человеческого фактора (проще говоря, халатность) неистребимо. Иначе как можно объяснить, что примерно у трети исследованных организаций (у 11 из 32) в кассовых расходных и приходных ордерах, а также в авансовых отчетах отсутствовали подписи кассира. Следовательно, внутреннего контроля в этих хозяйствующих субъектах нет или он крайне слабый и несистематичный.

• 4.    Трудно поддается объяснению также то, что в 12 организациях (37,5%) отсутствовали первичные документы на ряд покупок. Этот факт, как и предыдущий, свидетельствует о недостаточном внутреннем контроле в данных хозяйствующих субъектах.

• 5.    В 26 организациях (81%) было обнаружено отсутствие графика документооборота, что на практике осложняет работу главного бухгалтера, так как не всегда сразу удается найти требуемый документ.

• 6.    При проверке взаиморасчетов с поставщиками в пяти случаях (примерно 16% опрошенных) было обнаружено неуказа-ние в некоторых договорах на поставку отдельно выделенного НДС. При этом поставщики являются субъектами, работающими на общем режиме налогообложения, и нарушают положения гл. 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость», обязывающей выделять сумму налога во всех документах отдельной строкой [Там же]. Было предложено руководителям исследуемых организаций исправить данный недочет

Егорова Л.В. Типичные ошибки при инициативном аудите взаиморасчетов...

с гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, не являются плательщиками НДС и, соответственно, не выделяют его в своих первичных документах [2]. Эта ситуация приводит к завышению сумм налога на добавленную стоимость, уплачиваемого анализируемыми организациями с операций по реализации продукции, товаров, работ, услуг.

составлением приложения к договорам, где было выявлено это несоответствие. В составленном приложении указывалась сумма договора и отдельной строкой выделялось: «...в том числе НДС в размере...».

Основываясь на вышеприведенных обобщенных ошибках, можно попытаться внести предложения для снижения риска их повторения или полного предотвращения на участке взаиморасчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками:

• 1.    Так как при проверке обнаружилось отсутствие первичных документов на ряд покупок, предлагается модернизировать систему управленческого учета в хозяйствующих субъектах посредством составления сводных таблиц по наличию бухгалтерских документов от поставщиков и покупателей. Из данных таблиц также должна быть видна задолженность по каждому поставщику, договорам, срокам погашения задолженности по графику и фактически. Это даст возможность определить по каждой операции соблюдение сроков поставки товарно-материальных ценностей и своевременность расчетов. Хозяйственные операции должны отображаться только на основании своевременно и правильно оформленных документов с заполнением всех реквизитов предприятия. Форма таблицы, подходящая для оперативного контроля задолженности контрагентов, была предложена в процессе совместной работы А.А. Лазаревым и Л.В. Егоровой (табл.).

• 2.    Убрать из комплекта отгрузочных документов, выдаваемых покупателям при продаже продукции, акт приема-передачи товара, в котором в настоящий момент отражается количество и стоимость передаваемого товара, реквизиты сторон, а также указывается состояние взаиморасчетов с контрагентом на дату составления акта приема-передачи. Данные функции выполняет товарная накладная, для сверки взаиморасчетов с контрагентом следует пользоваться актом сверки взаиморасчетов, который желательно составлять в разрезе с каждым контрагентом на конец квартала.

• 3.    В связи с тем, что ряд исследуемых организаций вынужден платить повышенный налог по НДС, так как его основные поставщики сырья и материалов используют упрощенную систему налогообложения, то для решения данной проблемы предлагается перейти на упрощенную систему налогообложения, а контрагентам-покупателям, находящимся на основной системе налогообложения, предоставить скидку на продукцию.

Применение подобной таблицы позволит предотвращать появление просроченной задолженности. Она даст возможность производить анализ состава и структуры дебиторской и кредиторской задолженности по каждому отдельному контрагенту, а также по срокам образования задолженности или срокам их возможного погашения.

30 в ыпуск 3/2019

Дебиторская задолженность покупателей по срокам образования за 20__ г.

Контрагент	Дата отгрузки продукции	Отсрочка платежа, календарные дни	Сумма задол-женно-сти, руб.	Срок оплаты	Дата фактической оплаты	Сумма платежа, руб.	Количество просроченных дней	Пени (0,1% в день)
ООО «ТЦ – Рубин»	17.01. XXXX г.	5	20 000=	22.01.ХХХХ г.	22.01.2018 г.	20 000=
ООО «Заря»	20.01.XXXX г.	10	45 000=	30.01.ХХХХ г.	31.01.ХХХХ г.	45 000=	1	45=

Применение этой рекомендации позволит сократить количество первичных учетных документов по данному участку и снизить трудоемкость учетного процесса с одновременным его ускорением.

Таким образом, можно сделать вывод, что, несмотря на обилие литературы по аудиту, периодических материалов в специализированных изданиях, проблема элементарных ошибок остается актуальной. В ходе проведения учебных аудиторских проверок были выявлены подобные ошибки и предложены рекомендации по возможным путям их устранения.