Учет и калькулирование себестоимости побочной продукции зернового производства в условиях новых технологий уборки зерновых культур

Себестоимость единицы продукции (работ, услуг) предприятия – стоимостной показатель, отражающий затраты на ее производство. Данный показатель должен быть точным и объективным. Ценообразование, планирование продаж, доходов и финансового результата от основной деятельности – это неполный перечень тех целевых параметров в деятельности предприятия которые рассчитываются на основе показателя себестоимости. Таким образом, значение качественного расчета показателя себестоимости важно и многогранно.

Для целей бухгалтерского учета коммерческие организации самостоятельны в определении способов калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), типовые (общие) подходы содержатся в соответствующих отраслевых методических рекомендациях по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).

Методы учета затрат и калькулирования учитывает отраслевые особенности, технологию производства и состав продукции – основная, сопряженная и побочная. Изменение (совершенствование) технологии производства может привести к корректировке методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, предлагаемых к использованию отраслевыми методическими рекомендациями.

Цель исследования – разработка и обоснование методики калькулирования себестоимости побочной продукции зернового производства (соломы) в современных условиях.

Материал и методы исследования

Материалами исследования являются Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции растениеводства, справочная информация по агрохимии. В процессе исследования применены методы индукции, дедукции, анализа, сравнения.

Результаты исследования и их обсуждение

В зерновом производстве получают три вида продукции:

• -    основная продукция – зерно;

• -    сопряженная продукция – зерноотходы;

• -    побочная продукция – солома.

В соответствии с п. 64.1. Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденных Приказом Министерства сельского хозяйства от 06.06.2003 г. №792 (далее Рекомендации), затраты на возделывание и уборку зерновых культур, включая расходы на послеуборочную сушку и очистку зерна (без затрат на уборку, прессование, транспортировку, скирдование соломы), составляют себестоимость полноценного зерна и используемых зерноотходов, полученных после обработки (сушки, очистки) зерна. Общая сумма затрат за вычетом стоимости побочной продукции (солома), определенной по фактическим затратам, распределяется на полноценное зерно и используемые зерноотходы пропорционально их удельному весу в общей массе полученного зерна в пересчете на полноценное. Используемые зерноотходы переводят в полноценное зерно с учетом данных о процентном содержании полноценного зерна в зерновых отходах [2]. Аналогичные рекомендации содержатся в Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции в растениеводстве, утвержденных Департаментом финансов и бухгалтерского учета Министерства сельского хозяйства РФ от 221.10.2008 г. [3].

В настоящее время некоторые виды зерноуборочных комбайнов не собирают побочную продукцию – солому, она измельчается и вносится обратно на поверхность почвы, таким образом, измельченная солома (сечка) выполняет роль органических удобрений. Существует также безпахотная технология возделывания зерновых культур «No-till» – современная система земледелия, при которой почва не обрабатывается, а её поверхность укрывается мульчей – измельчёнными остатками побочной продукции (солома).

В этих условиях необходимо определение новых подходов в учете и исчислении себестоимости побочной продукции зернового производства. Согласно п.57 Рекомендаций «Побочная продукция растениеводства (солома, ботва и др.) оценивается исходя из фактических затрат на ее уборку, прессование, скирдование, транспортировку и выполнение других работ по заготовке этой продукции». Тем не менее, при соблюдении указанных выше технологиях возделывания и уборки зерновых культур отсутствуют затраты на прессование, скирдование, транспортировку и выполнение других работ по заготовке побочной продукции.

Измельченная солома, внесенная в почву при уборке, выполняет роль органических удобрений, следовательно, ее стоимость будет формировать величину незавершенного производства. Исходя из изложенного, необходимо сопоставить ее в массе, полученной с 1 га площади убранных посевов, с комплексными минеральными удобрениями по трем основным макроэлементам: азот, фосфор и калий.

Содержание основных макроэлементов в соломе представлено в таблице 1.

Соотношение урожайности полноценного зерна к выходу соломы представлено в таблице 2.

Таблица 1

Содержание макроэлементов в соломе зерновых культур [9]

Солома	Содержится в воздушно-сухой смеси, %
	Азот N, %	Фосфор P 2 O 5 , %	Калий К 2 О, %	Совокупная доля, %
Озимой пшеницы	0,5	0,2	0,9	1,6
Озимой ржи	0,45	0,26	1,0	1,71
Ячменная	0,5	0,2	1,0	1,7
Овсяная	0,65	0,35	1,6	2,6
Яровой пшеницы	0,6	0,2	0,85	1,65

Таблица 2

Соотношение основной и побочной продукции зерновых культур [8]

Культура	Среднее значение коэффициента пересчета зерна в побочную продукцию
Озимая пшеница	1,1
Озимая рожь	1,3
Яровой ячмень	1,1
Овес	0,9
Яровая пшеница	1,1

Учитывая эти параметры, формула расчета себестоимости 1 ц побочной продукции (соломы) будет выглядеть следующим образом:

Сп =

Ц х ( 1 - Ксв ) х Кдвс

10 х Кдвм

где Сп – себестоимость 1 ц соломы, руб/ц;

Ксв – коэффициент, отражающий влажность соломы;

Кдвс – коэффициент, отражающий действующее вещество (азот, фосфор, калий) в соломе;

Кдвм – коэффициент, отражающий действующее вещество (азот, фосфор, калий) в минеральных комплексных удобрениях;

Ц – цена 1 т комплексных удобрений, руб/т.

Для расчета общей стоимости соломы внесенной на 1 га площади поля необходимо умножить себестоимость соломы на произведение урожайности данной зерновой культуры и среднего значения коэффициента пересчета зерна в побочную продукцию.

С = Сп × К × У,           (2)

где С – общая стоимость соломы, внесенной на 1 га площади, руб.;

Сп – себестоимость 1 ц соломы, руб/ц;

К – среднее значение коэффициента пересчета зерна в побочную продукцию;

У – урожайность зерновой культуры, ц/га.

Для списания стоимости соломы в расходы незавершенного производства в бухгалтерском учете необходимо составить соответствующий акт, в котором следует указать:

• -    наименование (номер) места формирования затрат (поле) и его площадь;

• -    наименование зерновой культуры;

• -    валовой сбор зерна с данного поля;

• -    объем соломы рассчитанный на основе валового сбора зерна и среднего значения коэффициента пересчета зерна в побочную продукцию

• -    себестоимость 1 ц соломы;

• -    общая стоимость измельченной соломы, внесенной в почву по данному полю;

• -    подписи ответственных лиц и дату документа.

Согласно ФСБУ 5/2019 «Запасы» «…го-товая продукция (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством), предназначенная для продажи в ходе обычной деятельности организации» [4], поэтому учет движения соломы на счете 43 «Готовая продукция» не будет целесообразным. В то же время нельзя ее отражать и как органическое удобрение в виду того, что на момент внесения в почву по своим физическим свойствам она не еще не соответствует органическим удобрениям. Для того чтобы отразить стоимость соломы в незавершенном производстве необходимо вычесть данную величину из общей суммы затрат по возделыванию и уборке зерновой культуры и таким образом сформируется дебетовое сальдо по счету 20.1 «Растениеводство» по соответствующему аналитическому субсчету.

Заключение

Изменения технологии (совершенствование) производства могут привести к изменениям в методах учета затрат и калькулировании себестоимости готовой продукции. Современные технологии возделывания и уборки зерновых культур предполагают измельчение соломы и внесение ее в почву при уборке. Калькулирование себестоимо- сти побочной продукции зернового производства – соломы при использовании указанного подхода к уборке зерновых культур не рассмотрено в Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях. Предложенная методика расчета себестоимости соломы на основе содержания макроэлементов и рыночной цены комплексных удобрений позволит рассчитывать объективную и точную ее стоимость в составе незавершенного производства.