Взаимосвязь института оценки и бухгалтерского учета в России

Институт оценки, сформированный в России в середине 1990-х годов, развился в современный во многом благодаря активному вовлечению в систему российского бухгалтерского учета. Переоценка основных средств, которая в обязательном порядке проводилась несколько раз в 1990-е годы, ставила своей целью определение реальной стоимости объектов основных средств посредством приведения их первоначальной стоимости в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на определенную дату переоценки. Согласно принятому в то время порядку 1 организациям предоставлялось право осуществлять переоценку основных фондов либо посредством индексации балансовой стоимости отдельных объектов с применением утвержденных индексов изменения стоимости, дифференцированных по типам и видам основных средств, либо посредством прямого пересчета стоимости отдельных объектов по подтвержденным рыночным ценам на них, сложившимся на 1 января года переоценки. Наиболее распространенным механизмом документального подтверждения рыночных цен на объекты основных средств для российских бухгалтеров стал отчет независимого оцен- щика. В 2001 году Министерством финансов Российской Федерации (далее – Минфин России) было принято положение 2, согласно которому коммерческие организации смогли уже по собственной инициативе переоценивать объекты основных средств, но не чаще одного раза в год (на конец отчетного года). Отдельные положения ПБУ 6/01 корректировались Минфином России в 2005 и 2010 годах 3, но в целом порядок переоценки был определен и действовал в течение многих лет развития российской системы бухгалтерского учета (далее также – РСБУ).

Взаимосвязь бухгалтерского учета и оценочной деятельности

Рынок оценки, развившийся в 1990-е годы на массовой переоценке основных средств предприятий, был вынужден активно искать другие пути развития, которыми стали оценка залогов при банковском кредитовании, определение стоимости на активном рынке слияний и поглощений, оценка при инвестиционном проектировании и многие другие виды оценки. Отдельные работы по оценке регулярно проводились оценочными компаниями и в целях корректировки и нормали- зации данных бухгалтерского учета, а также при решении споров различных сторон, связанных с корректировкой стоимости, отраженной согласно РСБУ. Так, например многие оценочные компании, с 2001 обязанные иметь лицензию для выполнения работ по оценке, не только продолжали определять восстановительную стоимость основных средств компаний в целях переоценки для отражения в балансе, но и столкнулись с новой задачей – оценка рыночной стоимости при постановке на баланс вновь учтенного имущества, которое ранее по каким-то причинам использовалось, но не было поставлено на баланс предприятий либо некорректно учитывалось в нем. При этом оценка стоимости таких активов позволяет не только объективно отразить их текущую стоимость в структуре баланса, но и привести весь учет основных фондов предприятий в более корректный вид. Порой оценщики решали копившиеся на протяжении многих лет проблемы государственных предприятий и учреждений. Так, например, в структуре одного из ведущих университетов России с начала 1980-х годов на балансе по счету «01 Основные средства» числилась строка «Военная кафедра», остаточная стоимость которой в результате регулярных обязательных переоценок в 2005 году составляла единое значение в сумме более 700 миллионов рублей. При этом, как было выяснено при инвентаризации, комплекс имущества военной кафедры состоял из шести отдельно стоящих зданий, сооружений полигона, стрельбища, плаца и территории с серьезным ограждением. Объективная корректировка этой строки основных фондов и раздельный учет стоимости всех входящих в комплекс объектов возможен только с привлечением специалистов по оценке имущества.

При развитии налоговых органов в России в начале 2000-х годов оценщиками стали инициироваться проверки сделок по продаже имущества организаций, осуществленные по цене значительно ниже (или выше) их балансовой стоимости. В первую очередь налоговиков интересовали факты возможного занижения налога на добавленную стоимость при реализации имущества по предполагаемой более низкой, чем среднерыночная, стоимости. Опровергнуть или подтвердить такое подозрение возможно опять же только с привлечением специалистов по оценке, которые могут учесть все особенности и индивидуальные характеристики имущества.

Появление большого нового направления по взаимодействию бухгалтерского учета активов и пассивов организаций с институтом оценки было инициировано переделом отношений собственности между учредителями предприятий. Согласно положениям действующих норм российского законодательства 4 при выходе участника общества из состава учредителей ему должна быть выплачена действительная стоимость 5 доли участника, которая должна соответствовать части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли. Согласно пункту 7 Порядка определения стоимости чистых активов, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 августа 2014 года № 84н, стоимость чистых активов предприятий определяется по данным бухгалтерского учета. При этом активы и обязательства принимаются к расчету по стоимости, отраженной в бухгалтерском балансе организации (в нетто-оценке за вычетом регулирующих величин) исходя из правил оценки соответствующих статей. Однако балансовая стоимость ак- тивов и обязательств действующего предприятия вследствие инфляции, изменений конъюнктуры рынка, используемых методов учета, как правило, не соответствует рыночной стоимости, что приводит к конфликтам между участниками общества. В результате перед оценщиком встает задача проведения корректировки баланса предприятия, для осуществления которого предварительно проводится оценка обоснованной рыночной стоимости каждого актива баланса в отдельности, затем определяется текущая стоимость обязательств и, наконец, из обоснованной рыночной стоимости суммы активов предприятия вычитается текущая стоимость всех его обязательств. Результат показывает величину, отражающую реальную рыночную стоимость собственного капитала предприятия, на основе которой фактически бесконфликтно происходят сделки по выходуучастни-ков общества из состава его учредителей.

Обновление стандартов бухгалтерского учета в России

В конце 2010-х годов Правительством Российской Федерации и экспертами в области бухгалтерского учета была начата работа по разработке новых национальных стандартов, которые сблизили бы российскую систему учета и систему международных стандартов финансовой отчетности (далее – МСФО). В результате этого в последние годы был принят ряд Федеральных стандартов бухгалтерского учета (далее – ФСБУ), совершенствующих российскую систему. Изменения в первую очередь затронули учет запасов организаций, основных средств, отношений аренды и капитальных вложений. Приказом Минфина России от 15 ноября 2019 года № 180н был утвержден ФСБУ 5/2019 «Запасы», который применяется начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2021 год. Приказом Минфина России от 17 сентября

2020 года № 204н были утверждены ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», которые должны применяться начиная с отчетности за 2022 год. С 2023 года утрачивают силу ПБУ 6/01 и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, однако организации могут самостоятельно принять решение о применении новых ФСБУ до указанного срока. Обновление стандартов российской системы бухгалтерского учета сближает многие используемые термины с понятиями и определениями, принятыми в МСФО. Принятыми национальными ФСБУ вводятся и новые для российской системы понятия, устанавливающие правила определения и учета чистой стоимости продажи запасов; инвестиционной недвижимости; недвижимости, занимаемой самим субъектом учета; активов культурного наследия, ликвидационной стоимости и другие. Взамен термина «текущая (рыночная) стоимость» активно применяется принятое в международных стандартах понятие «справедливая стоимость». Например, при оценке запасов и (или) основных средств по переоцененной стоимости их стоимость переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от справедливой стоимости. Для целей ФСБУ справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном стандартом МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» 6, в общем смысле как цена, которая была бы получена или уплачена в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки. Главное отличие в том, что рыночная стоимость – это стоимость объекта на некоем абстрактном рынке, а справедливая – его стоимость для конкретного лица. Если рынок аналогичных объектов развит хорошо, то стоимости будут совпадать, если же объект является уникальным, то справедливая стоимость может значительно отличаться от рыноч- ной. В этом случае она будет представлять собой фактически стоимость в использовании, расчет которой возможен на основе капитализации денежных потоков от функционирования бизнеса и выделения доли оцениваемых активов в составе имущественного комплекса организации.

Сегодня справедливая стоимость является предметом профессионального суждения бухгалтера. Организация может определить ее самостоятельно и не приглашать оценщика, как в случае с рыночной стоимостью 7. Однако при этом такая собственная оценка должна быть подтверждена и оформлена надлежащими первичными документами (принт-скрины аналогов, договора купли-продажи аналогов, счета и (или) расчет стоимости доставки и т. п.). Расчет справедливой стоимости согласно положениям МСФО (п. 62 IFRS 13) основан на использовании трех общепринятых подходов к определению стоимости имущества (рыночный, доходный и затратный подходы), которые давно применяются в оценочном сообществе России и признаны федеральными стандартами оценки.

Положениями ФСБУ 6/2020 «Основные средства», в частности пунктом 46, регулируется порядок раскрытия информации по переоценке. Указано, что в отношении основных средств, учитываемых по переоцененной стоимости, должна быть указана дата проведения последней переоценки основных средств, методы и допущения, принятые при определении справедливой стоимости (включая информацию об использовании рыночных цен), а также указание на то, привлекался ли независимый оценщик к проведению переоценки.

Согласно положениям ФСБУ 6/2020 ликвидационной стоимостью объекта основных средств считается величина, которую организация получила бы в случае вы- бытия объекта (включая стоимость остающихся материальных ценностей) после вычета предполагаемых затрат на выбытие, причем объект основных средств рассматривается таким образом, как если бы он уже достиг окончания срока полезного использования и находился в состоянии, характерном для конца срока полезного использования. В оценочном сообществе это понятие уже устойчиво ассоциируется с утилизационной стоимостью, методический порядок определения которой активно прорабатывается в настоящее время 8. Запасы организации после постановки на учет по полной восстановительной стоимости могут быть скорректированы и оценены на отчетную дату по наименьшей из следующих величин:

• •    фактическая себестоимость;

• •    чистая стоимость продажи запасов.

При этом чистая стоимость продажи запасов должна быть определена организацией как предполагаемая цена, по которой организация может продать запасы в том виде, в котором продает их в ходе обычной деятельности за вычетом предполагаемых затрат, или цена, по которой возможно приобрести аналогичные запасы по состоянию на отчетную дату. Фактически в соответствии с требованиями ФСБУ 5/2019 «Запасы» предполагается использование метода прямого сравнения продаж аналогов для учета актуальной стоимости запасов.

Исходя из изложенного очевидно, что отчеты об оценке, подготавливаемые оценщиками, могут выступить отличной заменой бухгалтерской системе подтверждения стоимости, основанной на сборе многочисленных первичных документов и расчетов. Таким образом, обновление стандартов бухгалтерского учета в России способно оживить и развить взаимосвязь РСБУ и института оценки.

Необходимость и экономический смысл оценки

Согласно положениям новых стандартов оценке по справедливой стоимости подлежат основные средства и капитальные вложения, полученные безвозмездно или при неденежной оплате, а также первоначальная стоимость объектов инвестиционной недвижимости. В этих случаях бухгалтер должен учесть подобные активы на балансе предприятия после проверки и подтверждения их стоимости самостоятельно или при помощи отчета независимого оценщика. При принятии решения о проведении переоценки основных средств периодичность переоценки определяется организацией исходя из того, в какой степени справедливая стоимость таких основных средств подвержена изменениям. При этом возможно проведение переоценки стоимости один раз в год по состоянию на конец года или чаще одного раза в год, если стоимость значительно колеблется вследствие действия различных ценообразующих факторов (например, инфляционные процессы, резкое изменение курса национальной валюты может существенно изменить стоимость дорогостоящего импортного оборудования, а рост цен на металл может привести к необходимости новой оценки ликвидационной стоимости выбывающих основных средств).

Использование возможностей оценки для корректировки балансовой стоимости запасов организации в соответствии с ФСБУ 5/2019 «Запасы» способно как снизить ранее «раздутую» стоимость запасов, так и, наоборот, повысить их стоимость в случае роста цен на аналогичное имущество, что, несомненно, повышает корректность учета. Пока сложно предполагать, какое значение будут иметь новые стандарты при налогообложении организаций. С 2019 года к объектам налогообложения по налогу на имущество организаций относится только недвижимое имущество. С введе- нием в действие ФСБУ 6/2020 с 2022 года на формирование налога на имущество организаций существенное влияние будут оказывать значения первоначальной стоимости, переоцененной стоимости, амортизации и обесценения недвижимости. Однако в ближайшее время планируется планомерное изменение администрирования налога на имущество организаций, базой для исчисления которого пока по общему правилу является среднегодовая стоимость недвижимого имущества. Государством планируется полная замена этой налогооблагаемой базы на кадастровую стоимость объектов недвижимости, и в этом случае балансовая стоимость основных средств (недвижимости) никак не будет влиять на величину налога на имущества, однако продолжит напрямую влиять на формирование сумм амортизационных отчислений. В любом случае возможность отражения активов организации в балансе по реальной справедливой стоимости на основе актуальных рыночных данных способствует повышению объективности российского бухгалтерского учета в целом и определению реальных значений чистых активов обществ, использующих новые возможности РСБУ и института оценки.

ИНФОРМАЦИОННЫЕ ИСТОЧНИКИ *

• 1.    О переоценке основных фондов в 1997 году : постановление Правительства Российской Федерации от 7 декабря 1996 года № 1442.

• 2.    Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 : приказ Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 года № 26н.

• 3.    О внесении изменений в положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 : приказ Министерства финансов Российской Федерации от 12 декабря 2005 года № 147н.

• 4.    О внесении изменений в нормативные

  правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. № 3 : приказ Министерства финансов Российской Федерации от 24 декабря 2010 года № 186н.

• 5.    Об обществах с ограниченной ответственностью : Федеральный закон от 8 февраля 1998 года № 14-ФЗ : в редакции от 4 ноября 2019 года.

• 6.    Об оценочной деятельности в Российской Федерации : Федеральный закон от 29 июля 1998 года № 135-ФЗ.

• 7.    Об утверждении Порядка определения стоимости чистых активов : приказ Министерства финансов Российской Федерации от 28 августа 2014 года № 84н.

• 8.    МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедли-

• **

• 9.    Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы» : приказ Министерства финансов Российской Федерации от 15 ноября 2019 года № 180н.

• 10.    Об утверждении Федеральных стандартов бухгалтерского учета ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» : приказ Министерства финансов Российской Федерации от 17 сентября 2020 года № 204н.

• 11.    О предложениях Ассоциации российских банков : письмо Банка России от 7 ноября 2018 года № 41-1-8/953.

  
  
  

вой стоимости» : введен в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2015 года № 217н.

УВАЖАЕМЫЕ КОЛЛЕГИ!

Стартует продажа on-line версии нового справочника оценщика недвижимости

«РЫНОК В УСЛОВИЯХ КРИЗИСА. ПРОИЗВОДСТВЕННОСКЛАДСКАЯ НЕДВИЖИМОСТЬ И СХОДНЫЕ ТИПЫ ОБЪЕКТОВ»

под редакцией Л.А. Лейфера.

В связи с тем, что в последние месяцы ситуация на рынке недвижимости существенно меняется, что сказывается на характеристиках рынка, приведенные в справочниках оценщика отдельные параметры рынка могут устаревать, разработчики приняли решение дополнительно выпускать справочники с актуальными данными по характеристикам рынка, которые наиболее заметно подвержены изменениям.

Данный справочник представляет собой сборник основных показателей, отражающих колебания цен продажи/аренды в новых условиях неустойчивого рынка 2022 года, и включает в себя:

• •    валовые мультипликаторы и доходность;

• •    динамику цен и арендных ставок;

• •    индексы роста/падения цен (арендных ставок);

• •    ожидания и прогнозные характеристики рынка;

• •    скидки на торг.

Как и предыдущие издания, справочник представлен только в он-лайн версии.

Заказать Справочник можно на сайте в разделе «Заказать»