Законодательные основы аудиторской проверки на малых предприятиях

Как известно, Российское законодательство предоставляет на самостоятельное рассмотрение субъектам малого предпринимательства вопрос о выборе конкретной формы бухгалтерского учета и системы налогообложения. Естественно, что данные субъекты хозяйствования выбирают упрощённые формы и бухгалтерского учета и налогообложения. Их выбор основывается на том, что малым и средним предприятиям гораздо проще вести бухгалтерский учет по формам, рекомендованным Приказом

Минфина №64н [4], а система налогообложения в соответствии с главой 26 НК РФ позволяет уменьшить налоговое бремя.

Таким образом, нормативной базой при аудиторской проверке организаций применяющих упрощённые формы являются следующие документы:

• -    Глава 26.2 «Упрощённая система налогообложения» части 2 Налогового Кодекса РФ;

• -    Приказ Минфина РФ от 22 октября 2012 г. № 135н «Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения» [5];

• -    Приказ Минфина РФ от 22 июня 2009 г. № 5 8н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и Порядка ее заполнения» (с изм. и доп. от 20 апреля 2011 г.) [6];

• -    Приказ Министерства Финансов РФ от 2 июля 2010 года № 66н «О формах бухгалтерской отчётности организаций» (в ред. Приказов Минфина России от 05.10.2011 № 124н, от 17.08.2012 № 113н, от 04.12.2012 № 154н);

• -    Приказ Министерства Финансов РФ от 21 декабря 1998 года № 64н «О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учёта для субъектов малого предпринимательства».

Как известно к субъектам малого и среднего предпринимательства относят внесенные в единый государственный реестр юридических лиц потребительские кооперативы и коммерческие организации, а также физические лица, внесенные в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и крестьянские хозяйства. Из этого списка логично исключаются государственные и муниципальные унитарные предприятия. Все вышеперечисленные субъекты должны удовлетворять нескольким условиям:

• а)    для юридических лиц - суммарная доля участия РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций, благотворительных и иных фондов в уставном капитале указанных юридических лиц не должна превышать двадцать пять процентов (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов), доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого и среднего предпринимательства, не должна превышать двадцать пять процентов;

• б)    средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать следующие предельные значения средней численности работников для каждой категории субъектов малого предпринимательства до ста человек включительно для малых предприятий;

• в)    выручка от реализации товаров без учета НДС или балансовая стоимость активов за предшествующий календарный год не должна превышать предельные значения, установленные Правительством РФ для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства.

При проведении аудита на малых или средних предприятиях аудитору необходимо руководствоваться Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Особенности аудита малых экономических субъектов». Аудитору в обязательном порядке следует учесть «специальные» риски такого аудита, среди которых особо стоит выделить следующие:

• 1)    Учетные записи могут вестись нерегулярно, без последовательного соблюдения формальных требований, могут не отражать реального положения дел, что повышает риск искажений бухгалтерской отчетности;

• 2)    Руководители экономического субъекта могут ошибочно предполагать, что в ходе аудита, предусматривающего выдачу аудиторского заключения, аудиторская организация дополнительно окажет услуги по восстановлению учета, исправлению допущенных ошибок, подготовке бухгалтерской отчетности;

• 3)    Вследствие меньшего, чем в иных экономических субъектах, количества учетных работников по объективным причинам невозможно обеспечить надлежащее разделение их ответственности и полномочий;

• 4)    В условиях малых экономических субъектов возможна ситуация, когда сотрудники, ведущие бухгалтерский учет, одновременно имеют доступ к таким активам экономического субъекта, которые легко могут быть сокрыты, изъяты или реализованы, что может способствовать возникновению злоупотреблений.

Учитывая вышеназванные риски, работа аудиторов по сбору и оценке доказательственной базы строится исходя из обстоятельств упрощённой процедуры регистрации малых предприятий. Также необходимо учесть использование на предприятиях самостоятельно разработанных форм документирования хозяйственных операций, возможного отсутствия систем внутреннего контроля, большого влияния местного и регионального законодательства на деятельность малых предприятий и др.

Налогоплательщики, перешедшие на УСН, освобождаются от уплаты налогов на прибыль, имущество организаций, взносов во внебюджетные фонды, а в некоторых случаях и НДС (кроме НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ). Учёт в таких организациях осуществляется с помощью книги учёта доходов и расходов по форме, утверждённой Минфином РФ. До 2011 года организации, перешедшие на УСН, освобождались от обязанности по ведению бухгалтерского учёта согласно статье 4 ФЗ «О бухгалтерском учёте» № 129–ФЗ [1], что буквально означало упрощение его формы. Однако согласно новому закону №402-ФЗ [2] все предприятия, в том числе перешедшие на УСН обязаны вести бухгалтерский учет. Даже в случае, когда малые предприятия не перешли на УСН они могут избрать в качестве формы бухгалтерского учёта упрощённую журнально-ордерную для небольших предприятий, либо упрощённую форму учёта для малых предприятий. Упрощение формы финансовой отчётности может свидетельствовать о сокращении её внутреннего содержания, а также об изменении периодичности ее представления.

Российское законодательство в соответствии с критерием обязательности аудиторской проверки, различает организации, обязанные проводить аудит и организации, аудит в отношении которых необязателен. Данное правило распространяется и на субъекты малого предпринимательства. Так, исходя из смысла статьи 7 ФЗ «Об аудиторской деятельности» [3], малое предприятие считается обязанным провести аудиторскую проверку в том случае, например, если объем выручки организации от реализации продукции за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда. Субъекты малого предпринимательства, не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством, могут воспользоваться правом представления бухгалтерской отчетности в объеме показателей по группам статей бухгалтерского баланса и статьям отчета о финансовых результатах без дополнительных расшифровок и пояснительной записки. При этом не будет считаться нарушением непредставление в составе бухгалтерской отчетности отчета об изменениях капитала, отчета о движении денежных средств, а также приложения к бухгалтерскому балансу.